Поделиться статьёй:
Морозов И. В., налоговый консультант, член Палаты налоговых консультантов, редактор-эксперт журнала «Упрощенная бухгалтерия»
Как учитывать и списывать основные средства
и материалы при совмещении УСН и ЕНВД?
ПРОБЛЕМА
Недавно организация приобрела оборудование стоимостью как до 40 000 руб., так и более. В настоящее время организация осуществляет только деятельность, облагаемую ЕНВД (общественное питание). Приобретенное оборудование используется только в ней.
РЕШЕНИЕ
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при применении УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» организация вправе уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение основных средств (с учетом положений п.п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).
ПЕРВОИСТОЧНИК
В состав основных средств включаются основные средства, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.
- Пункт 4 ст. 346.16 НК РФ.
В свою очередь в силу п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности и используемое им для извлечения дохода, стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.
Тогда оборудование стоимостью более 40 000 руб. на основании п. 3 ст. 346.16 НК РФ принимается в расходы с момента ввода в эксплуатацию за отчетные периоды равными долями.
Оборудование стоимостью менее 40 000 руб. в целях налогового учета при применении УСН в состав основных средств не включается, а учитывается в качестве материальных расходов по пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
С учетом норм пп. 3 п. 1 ст. 254 и пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме в момент его ввода в эксплуатацию и погашения задолженности.
Однако в рассматриваемом случае организация совмещает применение УСН с уплатой ЕНВД. Как известно, осуществленные расходы при уплате ЕНВД значения не имеют.
Пункт 8 ст. 346.18 НК РФ определяет, что налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
Как правило, раздельный учет доходов от реализации при ЕНВД и УСН не является проблемой: достаточно в бухгалтерском учете выделять те и другие поступления на отдельные субсчета. Практически не возникает ситуаций, когда какой-либо вид полученных доходов от реализации невозможно соотнести с конкретным видом деятельности.
Данное распределение касается и расходов на приобретение основных средств (письмо Минфина России от 26.03.2009 № 03-11-09/113).
Следовательно, расходы на приобретение оборудования как стоимостью менее 40 000 руб., так и стоимостью более 40 000 руб. определяются в случае невозможности их распределения между видами деятельности пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
Как следует из вопроса, в настоящее время Ваша организация осуществляет только вид деятельности, в отношении которого уплачивается ЕНВД. Приобретенное оборудование используется непосредственно в указанном виде деятельности. Поэтому в момент приобретения оборудования стоимостью менее 40 000 руб. расходов, учитываемых в целях налогообложения в рамках УСН, у Вашей организации не возникает. Так же, как не возникает в отчетном периоде расходов по приобретенному оборудованию стоимостью более 40 000 руб., если в отчетном периоде организация будет осуществлять только деятельность, переведенную на ЕНВД.
Если же впоследствии имущество стоимостью более 40 000 руб. будет использоваться также и в деятельности, облагаемой в рамках УСН, то тогда необходимо учитывать следующее.
Методика раздельного учета при совмещении спецрежимов на сегодняшний день в НК РФ не закреплена (см. также письма Минфина России от 30.11.2011 № 03-11-11/296, от 21.10.2010 № 03-11-06/2/161). Поэтому в настоящее время на практике при совмещении УСН и ЕНВД эксперты предлагают две методики ведения раздельного учета и определения доли доходов от каждого вида деятельности.
Так, согласно одной методике доля дохода определяется единовременно (в периоде приобретения основных средств или материально-производственных запасов) и при списании стоимости равными долями весь налоговый период в каждом отчетном периоде используется именно эта пропорция (в соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
При совмещении ЕНВД с УСН доходы по видам предпринимательской деятельности, облагаемым ЕНВД, определяются с применением кассового метода.
- Письмо от 17.11.2008 № 03-11-02/130.
Другой подход заключается в том, что доля дохода определяется каждый отчетный период и в расходы списывается стоимость пропорционально доле дохода.
Последний подход, на наш взгляд, более выгодный, так как он позволит признать часть расходов на приобретение основных средств в том отчетном периоде текущего налогового периода, в котором у организации появятся доходы, облагаемые в рамках УСН, в случае использования в данном отчетном периоде основных средств и в этой деятельности, а не только в деятельности, переведенной на ЕНВД.
Применяемую методику раздельного учета Вам необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения.