Поделиться статьёй:
Максакова Е. Н.,
практикующий бухгалтер
Переоценка объектов основных средств
Переоценка отражает справедливую стоимость основных средств, товаров, нематериальных активов. В России переоценка основных средств является правом, а не обязанностью, и имеет целый ряд специфических особенностей.
Для начала попробуем разобраться, на какие налоги может повлиять переоценка.
Во-первых, это налогооблагаемая база для упрощенной системы налогообложения.
Во-вторых, это налог на имущество.
Упрощенная система налогообложения
Особенности учета переоценки для УСН не определены напрямую в НК РФ. Поэтому целесообразно обратиться к ст. 257 НК РФ, которая касается общей системы налогообложения.
Из нее мы узнаем, что суммы переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств не признаются доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимаются при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения.
То есть если стоимость основного средства в результате переоценки увеличилась, то мы не должны дополнительно с этой стоимости платить налог.
Если стоимость уменьшилась, то данный факт также никак не влияет на получаемые доходы и расходы, а следовательно, и на сумму налогов, которую мы заплатим в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
ПОЗИЦИЯ МИНФИНА
Результаты переоценки налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, в налоговом учете не отражаются. В закрытом перечне расходов, учитываемых в целях налогообложения, установленном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, сумма переоценки основного средства не упомянута.
- Письмо от 20.01.2006 № 03-11-04/2/9.
Пример 1.
Общество с ограниченной ответственностью «Гарантия качества» имеет на балансе офисное помещение стоимостью 3 000 000 руб. Для того чтобы продать его по рыночной цене, ООО «Гарантия качества» произвело переоценку данного помещения. По результатам переоценки стоимость основного средства увеличилась до 4 500 000 руб.
С разницы в размере 1 500 000 рублей мы не заплатим налог.
В дальнейшем мы продаем помещение за 4 500 000 руб., и в учете у нас образуется доход. Поскольку общество применяет УСН 6% с доходов, то именно при продаже сумма налога составит 270 000 руб.
Налог на имущество организаций
В отношении налога на имущество складывается неоднозначная ситуация.
Во-первых, есть имущество, для которого важна остаточная стоимость.
Для расчета налога на имущество организация должна определить среднегодовую стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, исходя из его остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца налогового периода и на последнее число налогового периода (абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ).
Но при этом применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с НК РФ) (письмо Минфина России от 06.02.2017 № 03-05-05-01/6118).
Во-вторых, есть объекты, в отношении которых применяется кадастровая стоимость. Например, к таким объектам относятся офисные здания, торговые площади.
Кадастровая стоимость имущества учитывается в отношении следующих видов имущества:
1) административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;
2) нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в Едином государственном реестре недвижимости, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;
3) объекты недвижимого имущества иностранных организаций;
4) жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Пример 2.
Общество с ограниченной ответственностью «Марис» произвело переоценку имущественного комплекса. Необходимо рассчитать налог на имущество.
| Месяц | Стоимость переоцененного имущества (кадастровая стоимость) | Стоимость имущества без переоценки (остаточная стоимость) |
|---|---|---|
| Январь | 9 164 500 руб. | 6 664 000 руб. |
| Февраль | 9 036 200 руб. | 6 636 200 руб. |
| Март | 9 258 400 руб. | 6 608 400 руб. |
| Апрель | 9 160 600 руб. | 6 580 600 руб. |
Суммируем стоимость имущества по переоценке на 01 января, 01 февраля, 01 марта и 01 апреля и делим полученную сумму на 4 (количество месяцев в I квартале, увеличенное на 1):
(9 164 500 руб. + 9 036 200 руб. + 9 258 400 руб. + 9 160 600 руб.) : 4 = 9 154 925 руб.
Суммируем стоимость имущества, которая является остаточной и была установлена ранее в учете:
- на 01 января – 6 664 000 руб.;
- на 01 февраля – 6 636 200 руб.;
- на 01 марта – 6 608 400 руб.;
- на 01 апреля – 6 580 600 руб.
(6 664 000 руб. + 6 636 200 руб. + 6 608 400 руб. + 6 580 600 руб.) : 4 = 6 622 300 руб.
Умножаем кадастровую стоимость на 2,2%.
201 408 руб. – сумма налога.
Таким образом, в случае с кадастровой стоимостью целесообразно провести переоценку основных средств, поскольку такая переоценка будет способствовать тому, что стоимость для целей налогообложения будет приближаться к стоимости, которая определена для целей бухгалтерского учета.
Бухгалтерский учет в целях применения УСН
Для целей бухгалтерского учета переоценка имеет очень важное значение.
Обратимся к п. 14 ПБУ 6/01. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Таким образом, переоценка в бухгалтерском учете обязательна.
Что нам нужно отразить в бухгалтерском учете?
1. Стоимость дооценки или уценки.
2. Сумму начисленной амортизации.
Если стоимость основного средства увеличивается, то производится дооценка начисленной амортизации.
Если стоимость основного средства уменьшается, то производится уценка и начисленной амортизации. В учете необходимо сделать следующие проводки:
| Дебет | Кредит | Название операции |
|---|---|---|
| 01 | 83 | Дооценка ОС |
| 83 | 02 | Дооценка начисленной амортизации |
| 91/2 | 01 | Уценка ОС |
| 02 | 91/1 | Уценка начисленной амортизации |
Приведем пример учета переоценки.
Пример 3.
Первоначальная стоимость имущества – 34 000 000 руб. (здание).
Начисленная амортизация – 6 000 000 руб.
При переоценке стоимость имущества увеличилась.
Стоимость здания составила 42 000 000 руб.
Сумма дооценки – 42 000 000 – 34 000 000 = 8 000 000 руб.
Определим коэффициент амортизации:
42 000 000 : 34 000 000 = 1,235.
Сумма доначисленной амортизации:
6 000 000 x 1,235 – 6 000 000 руб. = 1 410 000 руб.
Данные цифры нужно отразить в бухгалтерском учете:
| Дебет | Кредит | Сумма |
|---|---|---|
| 01 | 83 | 8 000 000 (увеличение стоимости основного средства) |
| 83 | 02 | 1 410 000 (доначисление амортизации) |
Приведем противоположный пример, когда стоимость основного средства уменьшается.
Пример 4.
Общество с ограниченной ответственностью «Центрком» произвело переоценку автомобиля.
Стоимость автомобиля в учете составляла 2 400 000 руб.
В результате стоимость составляет 2 000 000 руб.
Сумма, на которую уменьшена стоимость, составляет 400 000 руб.
Амортизация тоже снизилась на 71 430 руб.
В учете необходимо сделать следующие проводки:
| Дебет | Кредит | Сумма |
|---|---|---|
| 91-2 | 01 | 400 000 (уценено основное средство) |
| 02 | 91-1 | 71 430 (произведена уценка амортизации) |
Поскольку каждый факт хозяйственной деятельности должен иметь документальное отражение, то важно уделить внимание документальному оформлению факта переоценки.
Документальное оформление переоценки
Важно правильно спланировать документальное оформление переоценки.
1. Необходимо издать приказ о переоценке основных средств.
Общество с ограниченной ответственностью
«Респект»
г. Москва
приказ № 14 от 01.03.2017
В связи со значительным изменением стоимости основных средств, а также в связи с производственной необходимостью продажи основного средства по состоянию на 31.12.2016
ПРИКАЗЫВАЮ:
1. Произвести переоценку основных средств:
| № | Наименование объектов, подлежащих переоценке | Инвентарный номер | Дата принятия к бухгалтерскому учету |
| 1 | Нежилое помещение (офис) | 75887 | 01.09.2014 |
| 2 | Нежилое помещение (склад) | 75888 | 01.12.2014 |
2. Для переоценки использовать кадастровую стоимость недвижимости.
3. Ответственным лицом назначить главного бухгалтера А. К. Парамонову.
Генеральный директор А. С. Максимов
Главный бухгалтер А. К. Парамонова
2. Необходимо внести изменения в учетную политику.
Приведем пример положений учетной политики.
ООО «Респект» вправе выбрать и утвердить в учетной политике один из двух способов отражения переоценки основного средства:
- пропорциональный пересчет стоимости объекта, отраженной на балансовом счете по учету основных средств на дату переоценки, а также накопленной по объекту амортизации с применением коэффициента пересчета, полученного путем деления справедливой стоимости объекта на его стоимость, отраженную на балансовом счете по учету основных средств на дату переоценки, за вычетом накопленной по объекту на ту же дату амортизации. При таком способе разница между стоимостью объекта, отраженной на балансовом счете по учету основных средств после переоценки, и пересчитанной с применением коэффициента пересчета амортизацией равна его справедливой стоимости;
- уменьшение первоначальной стоимости переоцениваемого объекта, отраженной
на балансовом счете по учету основных средств на дату переоценки, на сумму накопленной амортизации и последующий пересчет ее до справедливой стоимости. При таком способе стоимость переоцениваемого объекта, отраженная на балансовом счете по учету основных средств после переоценки, равна его справедливой стоимости, а накопленная амортизация – нулю.
Результаты переоценки основных средств подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета заключительными записями отчетного года до даты подписания годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
3. Для правильного отражения суммы переоценки важно заключить договор об оценке.
Обязательность проведения оценки при залоге устанавливается ст. 8 Закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».
Например, к случаям оценки относятся:
- продажа или иное отчуждение объектов оценки, принадлежащих Российской Федерации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образованиям;
- ипотечное кредитование физических лиц и юридических лиц в случаях возникновения споров
о величине стоимости предмета ипотеки; - при составлении брачных контрактов и разделе имущества разводящихся супругов по требованию одной из сторон или обеих сторон в случае возникновения спора о стоимости этого имущества;
- при изъятии имущества для государственных или муниципальных нужд;
- проведение оценки объектов оценки в целях контроля правильности уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налогооблагаемой базы.
Приведем пример фрагмента договора.
2.1. Исполнитель обязан:
2.1.1. Оказать услуги Заказчику качественно и в срок в соответствии с требованиями настоящего договора.
2.1.2. В случае утраты полученных от Заказчика оригиналов документов восстановить их за свой счет.
2.1.3. Соблюдать при проведении оценки требования законодательства Российской Федерации об оценочной деятельности, иных федеральных законов и нормативных правовых актов Российской Федерации, а также стандарты и правила оценочной деятельности, утвержденные саморегулируемой организацией оценщиков, членом которой является оценщик.
2.1.4. По окончании оказания услуг представить Заказчику отчет об оценке и акт оказанных услуг (Приложение № ____).
2.1.5. Хранить копию составленного отчета об оценке в течение общего срока исковой давности, установленного действующим законодательством Российской Федерации.
2.2. Исполнитель вправе:
2.2.1. Получать от Заказчика любую информацию и документы, необходимые для выполнения своих обязательств по настоящему договору.
2.2.2. Самостоятельно определять формы и методы оказания услуг по настоящему договору исходя из требований действующего законодательства Российской Федерации.
2.2.3. Отказаться от исполнения обязательств по настоящему договору при условии полного возмещения Заказчику убытков, причиненных таким отказом.
Возможны три результата переоценки учетной (первоначальной или восстановительной) стоимости основных средств за отчетный год:
а) дооценка или уценка объектов, переоцененных впервые;
б) дооценка или уценка объектов в отчетном году в суммах, равных уценке или дооценке этих объектов в предыдущем году;
в) дооценка или уценка объектов в отчетном году, сумма которой превышает сумму уценки или дооценки объектов в предыдущем году.
Итоговым документом, на основании которого осуществляется учет переоценки, является отчет оценщика.
4. Внутреннее оформление переоценки основных средств.
Сам факт изменения стоимости основного средства отражается в инвентаризационной карточке.
Инвентарные карточки взрослых животных суммарно не реже одного раза в год сверяются с данными синтетического учета основных средств и инвентаризационными описями.
Если вы приверженцы старых советских традиций, то можете обратиться к «Инструкции по переоценке и определению износа основных фондов хозрасчетных государственных, кооперативных (включая колхозы) и общественных предприятий и организаций по состоянию на 01 января 1972 года» (утв. ЦСУ СССР 30.04.1970 № 9-113). Данный документ детально регулирует оформление операций в организации.
Основным первичным документом по переоценке основных фондов, в который заносятся все необходимые данные, является ведомость переоценки и определения износа.
Ведомость составляется на основании инвентаризационных описей, инвентарных карточек учета основных фондов, технических паспортов или другой технической документации.
Для переоценки и определения износа зданий применяется ведомость по форме № П-1, для сооружений и передаточных устройств – форма № П-2, для машин, оборудования и транспортных средств – форма № П-3, для основных фондов, не подлежащих переоценке, применяется ведомость по форме № П-4.
Переоценка и определение износа основных фондов проводятся пообъектно. В связи с этим во всех ведомостях переоценки записи должны быть произведены отдельно по каждому инвентарному объекту, независимо от того, учтен ли он в инвентарной карточке пообъектного учета основных средств (типовые формы №№ ОС-6, ОС-7 и ОС-8), или в инвентарной карточке группового учета основных средств (типовая форма № ОС-9), или в инвентарных книгах.
Групповые записи в ведомостях переоценки допускаются только в форме № П-4 в отношении одноименных объектов, которые не переоцениваются, а остаются в оценке по первоначальной (балансовой) стоимости.
Ведомости переоценки по соответствующей форме составляются на каждую группу основных фондов, на которую имеется особая форма отчета об итогах переоценки. Так, отдельные ведомости составляются на все здания, кроме жилых; на жилые здания; сооружения; передаточные устройства; силовое оборудование; на каждую группу специализированного оборудования, на которую имеется особая форма отчета об итогах переоценки; на измерительные и регулирующие приборы; вычислительную технику; транспортные средства и т. д.
В каждой ведомости переоценки объекты основных фондов записываются в следующей последовательности: сначала заносятся объекты, относящиеся к основной деятельности предприятия (организации), в порядке возрастания шифров, в соответствии с шифрами в отчетах об итогах переоценки по данной группе основных фондов. После каждого шифра оставляется строка для подведения итогов по данному шифру.
По окончании записи объектов основных фондов, относящихся к основной деятельности, подводятся общие итоги по графам, содержащим данные о стоимости основных фондов и физическом износе в рублях.
Затем производится запись объектов основных фондов подсобных организаций (хозяйств). Объекты основных фондов, относящиеся к подсобным организациям (хозяйствам) одной отрасли народного хозяйства, записываются подряд и располагаются в ведомости переоценки в порядке возрастания шифров инвентарных объектов.
В заключение необходимо отметить, что в последнее время много говорят о переходе на международные стандарты отчетности, существует соответствующий план перехода к данным стандартам, поэтому уже сегодня можно подготовиться к новым стандартам и включить переоценку в учетную политику. Кроме того, она позволяет выровнять бухгалтерский и налоговый учет, если речь идет о кадастровой стоимости.