+7 (8442) 26-64-41

г. Волгоград улица Ангарская дом 17 офис 609

Назарова А. В.

Назарова А. В.,
практикующий бухгалтер

Исправление ошибок прошлых периодов

От ошибок не застрахована ни одна организация. Как правило, они начинают выявляться в ходе инвентаризации либо при составлении годовой бухгалтерской отчетности. Это могут быть ошибки как текущего периода, так и прошлых.

Порядок исправления ошибок, допущенных в бухгалтерском учете, регламентируется ПБУ 22/2010. Сам порядок исправления зависит от даты выявления и существенности допущенной ошибки. По критерию существенности ошибки могут быть либо существенные, либо несущественные.

Согласно п. 3 ПБУ 22/2010 ошибка считается существенной, если она влияет на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Более конкретных и подробных критериев, позволяющих установить существенность ошибки, не регламентировано, в связи с чем организации ориентируются самостоятельно на такой момент, как искажение информации более чем на 5% вследствие допущения ошибки. Данное положение определения существенности ошибки необходимо прописывать изначально в учетной политике.

Для существенных ошибок важно принять во внимание, как и когда они были выявлены. В данном случае предусмотрено несколько вариантов: выявление ошибки до даты представления отчетности; выявление после даты представления отчетности, но до даты ее утверждения учредителями; или выявление после даты представления отчетности и после даты ее утверждения учредителями.

В случае когда отчетность еще не представлена или еще не утверждена, исправления нужно вносить в отчетность прошлого периода и делать все корректирующие проводки последним числом декабря. Если декларация уже была подана, то придется подать еще корректирующую. Также необходимо представить пояснительную записку с указанием характера ошибки, сумм корректировки (в бухгалтерской отчетности по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это возможно) и по вступительному сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

Обнаружена ошибка прошлого периода

arrow black bottom   arrow black bottom   arrow black bottom

Ошибка привела к недоимке или не повлияла
на налоговые обязательства прошлого периода

 

Невозможно определить
период совершения ошибки

 

Ошибка привела
к излишней уплате налога

arrow black bottom arrow black bottom arrow black bottom

Перерасчет производится за период,
в котором ошибка была совершена

 

Перерасчет производится за период, в котором ошибка была выявлена

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, все ошибки, допущенные в прошлых периодах, признаются несущественными, и разрешено исправлять их по упрощенной процедуре.

При занижении доходов или завышении расходов данная ошибка корректируется достаточно просто, путем отражения выявленной прибыли. Если доходы завышены, а расходы занижены, – показывается выявленный убыток. Для этого корректирующие записи бухгалтерского учета заносятся по соответствующим счетам в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы». При занижении доходов и завышении расходов используется субсчет 1 «Прочие доходы» счета 91 «Прочие доходы и расходы». При завышении доходов и занижении расходов – субсчет 2 «Прочие расходы» счета 91 «Прочие доходы и расходы».

В случае выявления несущественной ошибки в отчетности после ее подписания исправления вносятся на дату обнаружения ошибки в текущем периоде.

Технически исправление ошибок в бухгалтерском учете производится одним из следующих способов:

1) обратная бухгалтерская запись;

2) доначисление сумм, не учтенных ранее;

3) метод красного сторно.

В отличие от бухгалтерского, в налоговом учете все ошибки исправляются в том периоде, в котором они были фактически допущены. Из-за такой разницы в исправлении ошибок в учетах могут возникать постоянные или временные разницы, в связи с чем организациям необходимо применять при внесении исправлений ПБУ 18/02. Но организациям на упрощенной системе налогообложения этого делать не нужно. Они освобождены от такой обязанности.

krugПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Даже если ошибка, допущенная в предыдущем налоговом периоде, привела к излишней уплате налога, налогоплательщик не всегда получает право произвести перерасчет налога в текущем периоде.

Убыток в текущем периоде: перерасчета нет

Если ошибка обнаружена в прошлом налоговом периоде в исчисленной налоговой базе, то согласно п. 1 ст. 54 НК РФ необходимо пересчитать налоговую базу текущего периода и сумму налога за период, в котором была совершена ошибка. Одновременно с данной нормой определены ситуации перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый период, в котором выявлены ошибки:

1) нельзя определить период совершения ошибки;

2) ошибка привела к излишней уплате налога.

Налогоплательщик имеет право скорректировать налоговую базу за налоговый период, в котором выявлена ошибка. Неотражение расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода.

Но если в отчетном (налоговом) периоде по итогам деятельности организация получила убыток, налоговую базу следует признавать равной нулю и перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода делать не нужно. То есть организация может включать в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки, которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только тогда, когда в текущем отчетном (налоговом) периоде в ходе ее хозяйственной деятельности была получена прибыль. А при получении убытка необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка, за текущий отчетный период перерасчета не будет.

Пример 1.

Пусть организацией была выявлена ошибка, в связи с которой была завышена стоимость основного средства на 10 000 руб. На этот момент вся отчетность была утверждена и произведена реформация баланса. Из данной ошибки последовало также излишнее начисление амортизации по данному основному средству в размере 250 руб. Сумма амортизации была включена в издержки обращения и в себестоимость продаж по дебету счета 90 «Продажи», а затраты, отраженные в первоначальной стоимости основного средства, учтены как прочие расходы.

Какие действия необходимо произвести для исправления допущенной ошибки?

ДебетКредитСуммаОперация
041 08 10 000 Произведена корректировка стоимости основного средства
08 60 10 000 Сторнирована ошибочная сумма
91-2 60 10 000 Отражена в составе прочих расходов сумма, ошибочно списанная на увеличение стоимости основных средств
91-9 91-2 10 000
99 91-9 10 000 По прочим доходам и расходам произведено уменьшение финансового результата
44 02 250 Сторнирована излишне начисленная сумма амортизации
90-2 44 250 Произведена корректировка себестоимости продаж
90-2 90-9 250
90-9 99 250 Отражено увеличение финансового результата от продаж
84 99 9750 Произведена корректировка чистой прибыли организации

Пример 2.

Пусть организацией была выявлена ошибка, в связи с которой произошло занижение стоимости основного средства на 10 000 руб. На этот момент вся отчетность была утверждена и произведена реформация баланса. Из данной ошибки последовало также недоначисление амортизации по данному основному средству в размере 250 руб. Затраты, которые подлежали учету в составе первоначальной стоимости этого имущества, были включены в состав прочих расходов.

Какие действия необходимо произвести для исправления допущенной ошибки?

ДебетКредитСуммаОперация
91-2 60 10 000 Сторнирована ошибочная сумма
91-2 91-9 10 000
99 91-9 10 000 По прочим доходам и расходам произведено увеличение финансового результата
01 60 10 000 Произведено увеличение стоимости основного средства
44 02 250 Доначислена амортизация по данному основному средству
90-2 44 250 Произведено списание доначисленной амортизации
90-9 90-2 250
99 90-9 250 Произведена корректировка финансового результата от продаж
99 84 9750 Произведена корректировка чистой прибыли организации

Пример 3.

При формировании учетной политики были допущены ошибки в части формирования фактической себестоимости товаров, что привело к ошибочному учету суммы в размере 10 000 руб. по товарам, которые к концу года были проданы. Отчетность утверждена, реформация баланса произведена. Затраты, отраженные в составе стоимости товаров, учлись как издержки. Ошибочно учтенные издержки не были списаны в конце года на счет 90 субсчет 2.

Как исправить ошибку?

ДебетКредитСуммаОперация
41 60 10 000 Сторнированы издержки, включенные по ошибке в стоимость товаров
44 60 10 000 Учтены издержки обращения

krugВАЖНО В РАБОТЕ

Если те или иные расходы будут списаны на счета учета себестоимости продаж, то необходимо будет скорректировать и финансовый результат.

Пример 4.

Пусть выявлена ошибка в части завышения стоимости товаров на 10 000 руб. На конец года эти товары не продались. Затраты, отраженные в составе первоначальной стоимости, учлись как издержки обращения. Отчетность утверждена, реформация баланса произведена.

Как исправить ошибку?

ДебетКредитСуммаОперация
41 60 10 000 Сторнирована сумма, излишне включенная в стоимость товаров
44 60 10 000 Произведено доначисление расходов, ошибочно включенных в стоимость товаров
90-2 44 10 000 Произведено списание доначисленных расходов
90-9 90-2  
99 90-9   Произведена корректировка финансового результата от продаж
84 99 10 000 Произведена корректировка чистой прибыли

Пример 5.

Пусть выявлена ошибка в части уменьшения стоимости товаров на 10 000 руб. На конец года издержки на приобретение товаров списаны на счет 90 субсчет 2. Отчетность утверждена, реформация баланса произведена.

Как исправить ошибку?

ДебетКредитСуммаОперация
44 60 10 000 Сторнированы расходы, ошибочно не включенные в стоимость товаров
41 60 10 000 Произведен учет затрат, включаемых в стоимость товаров
90-2 44 10 000 Сторнировано излишнее списание расходов
90-2 90-9 10 000
90-9 99 10 000 Скорректирован финансовый результат от продаж
99 84 10 000 Скорректирована прибыль

Корректировка декларации по УСН

Так как в налоговом учете корректировки по исправлению выявленных ошибок вносятся в том периоде, в котором ошибка была фактически допущена, при возникновении погрешности необходимо подавать уточненную декларацию по налогу, при исчислении которого была допущена ошибка. В порядке исключения рассматриваются две ситуации: когда период, в котором допущена ошибка, не установлен и когда допущенные ошибки привели к излишней уплате налога. В таких ситуациях не нужно подавать уточненную декларацию.

Подача уточненной декларации может быть как обязательной, так и по желанию. Это зависит от степени существенности допущенной ошибки.

Согласно ст. 81 НК РФ основанием для подачи уточненной декларации являются недостоверные сведения. К ним можно отнести: неверно указанные в декларации суммы доходов и расходов, суммы налога к уплате или результаты финансово-хозяйственной деятельности. Также это может быть неверно указанный налоговый период, дата, код (ИНН, КПП, ОКТМО и т. д.), арифметическая ошибка или неверный порядок заполнения декларации в целом. В случае когда допущенные ошибки влияют на сумму налога к уплате, подача уточненной декларации обязательна. Но здесь опять-таки существует некоторый нюанс. При занижении суммы налога к уплате, так как это в интересах государства, подача уточненной налоговой декларации обязательна. А вот при увеличении суммы налога к уплате уточненную декларацию можно подать по собственному усмотрению. Но не стоит забывать, что при переплате налога в результате завышения доходов или занижения расходов, а впоследствии занижения налоговой базы при подаче уточненной налоговой декларации у налоговых органов могут возникнуть вопросы, в связи с чем может быть направлена выездная проверка. Поэтому лучше лишний раз подумать, стоит ли подавать уточненную декларацию в связи с переплатой налога в бюджет. В дополнение к этому при подаче уточненной декларации в такой ситуации необходимо направлять еще и все документы, которые подтвердят обоснованность вашей корректировки декларации и подтвердят факт переплаты налога. Это могут быть первичные, платежные документы, счета-фактуры, договоры с контрагентами и т. д. Период подачи уточненной налоговой декларации не ограничен. Чтобы избежать наказания в связи с допущенными ошибками, лучше, чтобы организация самостоятельно выявила их и подала уточненную декларацию, а не доводила до выявления этих ошибок налоговыми органами в ходе проверки.

krugПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Первичным документом, на основании которого в бухгалтерском учете отражаются доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, является бухгалтерская справка.

Подавать уточненную декларацию необходимо по форме, которая действовала в тот период, в котором была подана первоначальная декларация. Отдельного специального бланка на уточненные декларации не существует, просто в графе «Номер корректировки» проставляется 1, если это первая корректировка, и т. д. в зависимости от количества поданных уточненных деклараций. Количество уточнений не ограничено. В самой декларации просто указываются новые верные значения, как будто вы подаете впервые, никаких граф с расчетом разницы и выявленной суммы ошибки не предусмотрено.

Еще один небольшой нюанс. К примеру, вы подаете уточненную декларацию за 2013 год. В 2013 году действовали коды ОКАТО, которые впоследствии заменили кодами ОКТМО. В связи с этим в уточненной декларации необходимо указывать код ОКАТО, а если на основании корректировки возникнет необходимость оплатить недоимку по налогу, то в платежном поручении нужно будет указать уже код ОКТМО.

Законодательно не закреплена обязанность подачи пояснительной записки вместе с уточненной декларацией, но налоговые органы в ходе камеральной проверки, как правило, все равно ее требуют, поэтому проще сразу ее составить. В ней необходимо указать, по какому налогу подается декларация и за какой период, какие именно сведения искажены и какие ошибки допущены, в каких полях уточненной декларации отражены первичные и исправленные значения и новый расчет налоговой базы, если ее сумма изменилась. Также прикладываются копии платежных документов по суммам недоимок и пеням в случае их уплаты до подачи уточненной налоговой декларации.

Ответственности за подачу уточненной налоговой декларации законодательно не предусмотрено, но имеет значение срок ее подачи и сумма выявленной по ней недоимки по налогу. Если налогоплательщик не выявил самостоятельно ошибку по занижению суммы налога, а на нее ему указала налоговая инспекция в ходе проверки, то не избежать штрафа в размере 20% от неоплаченной суммы (ст. 122 НК РФ).

Штрафные санкции не грозят, если уточненная налоговая декларация подана в пределах сроков отчетной кампании; если сроки сдачи декларации прошли, но для уплаты налога срок еще не истек (при условии, что ошибка обнаружена самой организацией и налог в итоге оплачен вовремя); если истекли сроки сдачи декларации и уплаты налога, но до подачи уточненной декларации были оплачены все суммы недоимок и пеней по налогу.

Поделиться