+7 (8442) 26-64-41

г. Волгоград улица Ангарская дом 17 офис 609

Здоровенко А. О.

Здоровенко А. О.
консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению ООО «Азъ-Консультант», член Палаты налоговых консультантов

 

Учет расходов на приобретение программы для ЭВМ

Программы для ЭВМ являются интеллектуальной собственностью, поэтому относятся к объектам авторских прав и могут использоваться как по лицензионном, так и по сублицензионному договору.

Согласно п.1 ст.1259, ст.1261 ГК РФ, программы для ЭВМ относятся к объектам авторских прав и охраняются как литературные произведения, поскольку это интеллектуальная собственность их создателей. Чтобы стать пользователем такой программы, достаточно заключить лицензионный, либо сублицензионный договор.

Сублицензионный договор - термин, давно используемый в деловой практике по отношению к договорам об использовании результатов интеллектуальной деятельности. Правовой основой этого договора является право пользователя передавать полученные от правообладателя права (полностью или частично) третьим лицам при условии письменного разрешения правообладателя. Иными словами, это договор о переуступке прав.

krugПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Лицензиар – правообладатель, являющийся разработчиком программного обеспечения для ЭВМ. Он является одной из сторон лицензионного соглашения, по которому на возмездной основе предоставляется лицензиату право на использование, например, программы для ЭВМ.

Лицензиат – юридическое лицо или ИП, обладающее правом распространять программу на основании лицензионного договора, заключенного с правообладателем;

Сублицензиат – лицо, имеющее право на владение экземпляром программного обеспечения и использующее его разрешительными способами на основе сублицензионного договора, заключенного с лицензиатом.

В соответствии с п.5 ст.1238 ГК РФ, к сублицензионному договору применяются правила ГК РФ о лицензионном договоре. То есть он должен в обязательном порядке содержать и определенные элементы: обозначение сторон, предмет договора, цену, и, конечно же, срок действия, форму, содержание.

krugПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Сторонами сублицензионного договора выступают лицензиат и сублицензиат, которыми могут быть как граждане, так и юридические лица.

Так, предметом подобного договора является право использования программы ЭВМ с конкретизацией ее полного названия, а также указания на способы использования. При этом сублицензиату могут быть предоставлены не все права, которыми располагает правообладатель, а только их часть. Другая же часть может быть предоставлена по другому сублицензионному договору, а может быть и вовсе не передана.

Что касается цены сублицензионного договора, то она устанавливается по соглашению сторон и может производиться как в форме единого платежа, так и в форме периодических платежей, может также предоставляться рассрочка в оплате.

В случае нарушения сублицензиатом своих обязанностей по оплате, установленных договором, лицензиат вправе в одностороннем порядке расторгнуть сублицензионный договор и потребовать возмещения причиненных ему убытков.

krugПЕРВОИСТОЧНИК

Срок действия сублицензионного договора определяется соглашением сторон и по общему правилу не должен превышать срока действия лицензионного договора.

- Пункт 3 ст.1238 ГК РФ.

Заключению сублицензионного договора должно предшествовать письменное согласие правообладателя на передачу неисключительных прав на использование программного продукта, которое может быть предоставлено либо в лицензионном договоре, либо в виде отдельного соглашения. Сублицензионный договор должен быть составлен в письменной форме.

В рамках сублицензионного договора ответственность перед обладателем исключительного права по умолчанию несет лицензиат. Поэтому очень важно ответственность сторон предусмотреть условиями договора. Так, из положений ст.ст. 1238, 1367 ГК РФ следует, что по сублицензионному договору одна сторона – лицензиат по лицензионному договору обязуется предоставить другой стороне (сублицензиату) право на использование программы для ЭВМ в пределах прав и способов, которые предусмотрены договором для лицензиата.

При этом, в соответствии с п.2 ст. 1235 ГК РФ, на него распространяются правила о государственной регистрации. Несоблюдение этих требований влечет за собой его недействительность.

Всегда ли обязательна ли государственная регистрация программы для ЭВМ?

В соответствии со ст. 1262 ГК РФ правообладатель в течение срока действия исключительного права на программу для ЭВМ может по своему желанию произвести государственную регистрацию такой программы.

Сублицензионный договор в таком случае также регистрировать не обязательно.

И, конечно же, заключение сублицензионного договора не влечет за собой перехода исключительного права к сублицензиату (п.1 ст.1233; п.1 ст. 1235; п.1 ст. 1238; п.1 ст. 1286 ГК РФ).

Налоговый учет в целях УСН

Глава 26.2 НК РФ содержит несколько норм в соответствии, с которыми можно учесть расходы на приобретение неисключительных прав на использование программ для ЭВМ по сублицензионному договору.

Так, в соответствии с пп.2.1 п.1 ст.346.16 НК РФ к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу, можно отнести затраты на приобретение программы для ЭВМ на основании лицензионного договора, а на основании пп.19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ можно учесть для целей налогообложения расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам (лицензионным соглашениям) с правообладателем. И, наконец, в соответствии с пп.32 п.1 ст. 346.16 НК РФ можно отнести на затраты периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности.

Возникает вопрос, в целях минимизации налоговых рисков, какой нормой лучше воспользоваться налогоплательщику–«упрощенцу» при приобретении неисключительных прав на использовании программы для ЭВМ по сублицензионному договору?

Минфин России в своем письме от 16.12.2011 №03-11-06/2/171 указал, что пп.19 п.1 ст.346.16 НК РФ применим к расходам на обновление программ для ЭВМ и баз данных по сублицензионным договорам. В таком случае данный способ использования указанных программ необходимо предусмотреть в основном лицензионном договоре.

Для того, чтобы воспользоваться остальными нормами ст.346.16 НК РФ, представленными выше, требуется провести параллель между лицензионным и сублицензионным договорами. Для этого обратимся к нормам Гражданского кодекса РФ.

В связи с тем, что в соответствии с п.5 ст.1238 ГК РФ к сублицензионному договору, как уже было сказано выше, применяются правила ГК РФ о лицензионном договоре, считаем, что, с одной стороны, организация вправе распространить эти нормы на порядок учета расходов при заключении сублицензионных договоров. С другой стороны, пп.32 п.1 ст.346.16 НК РФ предусмотрена еще одна норма, на основании которой организация, применяющая УСН, вправе при налогообложении учесть периодические, т.е. текущие платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности независимо от вида заключенных договоров. Считаем, что это касается и сублицензионных договоров. А пунктом 2 ст. 346.17 НК РФ определено, что эти расходы признаются для целей налогообложения после их фактической оплаты, т.е. после прекращения обязательств приобретателя имущественных прав перед их поставщиком.

Следовательно, на основании вышеизложенного считаем, что все виды расходов по приобретению неисключительных прав на программы для ЭВМ можно учесть при определении налогооблагаемой базы «упрощенца». Но при этом нужно не забывать и о ст.252 НК РФ. Ведь расходы должны быть не только экономически обоснованными, но и подкреплены соответствующим документооборотом.

Документальное подтверждение расходов

Представляется, что основными подтверждающими документами могут быть:

  • сублицензионный договор;
  • акт приема-передачи программы для ЭВМ;
  • документы, подтверждающие государственную регистрацию договора (соглашения);
  • технико-экономическое обоснование, подтверждающее экономический эффект от использования программы; либо иные доказательства экономической обоснованности.

Бухгалтерский учет

Объект интеллектуальной собственности, который передан по сублицензионному договору, в целях бухгалтерского учета относится к нематериальным активам (НМА).

Начиная с 2008 года, в соответствии с п.39 ПБУ 14/2007 (ред. от 24.12.2010) НМА, полученные в пользование, подлежат учету на отдельном забалансовом счете в размере вознаграждения, установленного договором. Организации самостоятельно устанавливают отдельный забалансовый счет. Это может быть счет 012 «НМА, полученные в пользование по сублицензионным договорам».

Если условиями сублицензионного договора установлена предоплата в счет уплаты ежемесячных платежей, то у организации – пользователя, в соответствии с п.3 ПБУ 10/99, в момент оплаты расходов не возникает. В бухгалтерском же учете отражается лишь дебиторская задолженность перед сублицензиатом, которая ежемесячно включается пользователем программы (сублицензиатом) в расходы отчетного периода в соответствии с нормами абз.2 п.39 ПБУ 14/2007; п.п. 5,7 16 ПБУ 10/99.

Для удобства ведения расчетов с контрагентом по сублицензионному договору можно применить балансовый счет 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами».

При этом программа для ЭВМ используется в основной деятельности организации, скажем, в целях ведения бухгалтерского учета, а значит, и затраты в сумме платежей по сублицензионному договору можно отражать по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетом 76.

Соответствующие проводки могут выглядеть так:

ДебетКредитХоз.операция
012   на забалансовый счет принят объект НМА, полученный в пользование;
97 76 отражены расходы на приобретение неисключительных прав;
76 51 отражена оплата стоимости НМА;
26 97 отражено списание стоимости НМА равными долями в соответствии с условиями договора.
В случае, если срок действия договора не определен, то списание производится в течение пяти лет (п.4 ст.1235 части 4 ГК РФ).
  012 отражено списание стоимости НМА по окончании срока действия сублицензионного договора.

Обращаем внимание! Договором могут быть предусмотрены как периодические, так и разовые сублицензионные платежи. Каждый вариант имеет свои особенности учета. Так, периодические оплаченные платежи включаются в учете «упрощенца» в расходы в конце каждого отчетного периода (пп.пп. 26, 37 п. 1 ст. 264 НК РФ). А вот разовые платежи для целей бухгалтерского учета можно отражать на счете 97 «Расходы будущих периодов» с последующим списанием в расходы оплаченных сумм в течение срока действия сублицензионного договора (п. 39 ПБУ 14/2007). Основанием включения в затраты для целей налогообложения являются пп.пп. 26, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Для сближения бухгалтерского и налогового учета «упрощенцы» могут, конечно, не применять счет 97 «Расходы будущих периодов», а относить на затраты только оплаченные суммы, закрепив данную норму в учетной политике. Но в этом случае у организации не будет «вырисовываться» общая картина финансово-хозяйственной деятельности, а значит, возникнет необходимость ведения дополнительных расчетов. Такой подход приведет к созданию дополнительной трудоемкости в работе учетных работников.

Таким образом, налогоплательщик самостоятельно может выбрать и закрепить в учетной политике методологию отражения в бухгалтерском учете суммы единовременного платежа: единовременно или равными долями. В налоговом же учете, естественно, по мере оплаты.

Поделиться