Поделиться статьёй:
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 16 сентября 2008 г. № А49-395/08
(извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Винтрек", г. Пенза,
на решение Арбитражного суда Пензенской области от 27.03.2008 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2008 по делу N А49-395/08,
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Винтрек" о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы от 29 декабря 2007 года N 12-09/105,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Винтрек" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением (с учетом уточнений) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы (далее - налоговый орган) от 29 декабря 2007 г. N 12-09/105 в части предложения уплатить в бюджет налог на прибыль в сумме 266157 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 95317 руб. 99 коп., соответствующие сумм пени и штрафа за неуплату указанных налогов, а также в части предложения зачета переплаты НДС в сумме 142 руб.
Решением Арбитражного суда Пензенской области от 27.03.2008 заявление удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа от 29 декабря 2007 г. N 12-09/105 в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 92304 руб. и НДС в сумме 73508 руб. 38 коп. и применения соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части заявленных требований отказано (т. 18, л.д. 115-126).
Постановлением Одиннадцатого апелляционного суда от 03.06.2008 г. решение арбитражного суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.
В кассационной жалобе общество с принятыми по делу решением (в части отказа в удовлетворении заявления) и постановлением не согласился, просил их отменить, указав на нарушение норм материального права и несоответствие выводов судебных инстанций обстоятельств дела.
Выслушав представителей сторон, поддержавших позиции своих доверителей, проверив правильность применения обеими судебными инстанциями при рассмотрении дела норм материального и процессуального права в порядке, предусмотренном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа делает вывод о наличии оснований для отмены вынесенных по делу решения от 27.03.2008 в части отказа в удовлетворении заявления и постановления от 03.06.2008, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г. По результатам проверки составлен акт от 28.09.2007 г. N 12-09/60, на основании которого и с учетом представленных Обществом возражений, налоговым органом принято решение от 29.12.2007 г. N 12-09/105 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Обществу доначислены налоги в общей сумме 375763,99 руб., пени в общей сумме 125824,89 руб. и штраф в общей сумме 95448,9 руб.
Как видно из оспариваемого решения налогового органа, что в нарушение подпункта 27 пункта 1 статьи 264, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество включило в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, услуги, оказанные ООО "Статус" по договору от 02.06.2003 г., на сумму 602436 руб., в том числе: в 2004 г. - 515400 руб., в 2005 г. - 87036 руб.
В силу абзаца 3 пункта 1 статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Подпунктом 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров.
Как установлено материалами дела, 02.06.2003 г. между Обществом и ООО "Статус" заключен договор на оказание услуг, согласно которому последнее обязалось провести маркетинговые исследования Пензенского рынка (в том числе мерчандайзинг). Стоимость работ по настоящему договору определена в договоре 45000 руб. в месяц, а согласно дополнительному соглашению - по акту об оказании услуг, который составляется сторонами по окончании каждого календарного месяца в течение срока действия договора (т. 6 л.д. 1-3).
В отчетах-соглашениях, подписанных сторонами, по итогам работы за конкретный месяц указано количество торговых точек по перечню, посещаемых мерчандайзерами (т. 8 л.д. 48, 53, 58).
В течение 2004 г. ежемесячно ООО "Статус" на основании отчетов-соглашений по итогам работы за месяц составляло акты выполненных работ на сумму 60000 руб. и выставляло счета-фактуры на указанную сумму (т. 6 л.д. 4-5).
Из материалов дела следует, что фактически услуги ООО "Статус" состояли в том, что работники ООО "Статус" посещали торговые точки покупателей Общества и осуществляли контроль за выкладкой алкогольной продукции на полках розничных магазинов (клиентов Общества), а также брали интервью в магазинах по поводу работы Общества (т. 8 л.д. 1-47).
Отчеты-соглашения о стоимости выполненных работ за конкретный месяц различались лишь количеством торговых точек и количеством бутылок (тетра-упаковок), размещение которых на полках магазинов клиентов Общества проверялось мерчандайзерами - ООО "Статус".
Понятие мерчандайзинга законодательством Российской Федерации не определено. В научной литературе указанное понятие трактуется как подготовка товаров к продаже в розничной торговле; комплекс мер, направленных на привлечение внимания покупателей (размещение товаров в торговом зале, оформление торговых прилавков, размещение рекламных проспектов, плакатов); комплекс мероприятий, направленный на увеличение объемов продаж в розничной торговле. Мерчандайзинг развивает популярность марок путем воздействия на потребителя и заключается в проведении специальных работ по размещению и выкладке товара, созданию его эффективного запаса и оформлению мест продаж. Эти мероприятия расширяют число покупателей определенной торговой марки за счет стимулирования их желания выбрать и купить продвигаемый товар.
Как указали судебные инстанции, налоговое законодательство исходит из возможности отнесения к расходам, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль, не любых маркетинговых расходов, а лишь тех, которые находятся в непосредственной связи с производством и реализацией.
При этом суды пришли к выводу, что общество не обосновало необходимость осуществления расходов, не доказало наличие связи между оказанными услугами и своей производственной деятельностью, не представило доказательства, подтверждающие использование этих услуг и положительный экономический эффект, полученный от их использования, что услуги, оказанные ООО "Статус", не соответствуют условиям, установленным пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ, т.к. они непосредственно не связаны с реализацией продукции ООО "Винтрек".
Вместе с тем, налогоплательщиком представлены доказательства, что мерчандайзинг необходим для поставщика (оптового продавца, каковым является налогоплательщик) для повышения рентабельности и улучшения результатов продаж.
Вопреки позиции налогового органа, что услуги мерчандайзинга положительно сказываются только на продажах розничных организаций, в научной литературе по мерчандайзингу указывается, что "поставщик не должен терять интерес к товару, как только продаст его: он должен продолжать действовать совместно с ритейлором (розничным продавцом), обеспечивая сбыт этого товара в торговой точке (розничной). Это связано с тем, что чем больше розничный продавец реализует продукции, приобретенной у конкретного поставщика, тем больше продукции продаст оптовый поставщик. Следовательно, в скорейшей реализации в максимально большом объеме потребителям продукции заинтересован как розничный продавец, так и его поставщик. Но если розничный продавец заинтересован просто в максимальном объеме реализации без предпочтения конкретного вида продукции, то оптовик заинтересован в том, чтобы в розничном магазине в максимальном объеме и в кратчайшие сроки реализовывалась именно им поставленная продукция. Цель оптовика при этом совершенно очевидна - сделать так, чтобы розничный продавец приобрел именно ту продукцию, которую реализует данный поставщик. При этом необходимо учитывать (что не было сделано судом и налоговым органом), что ООО "Винтрек" являлось дистрибьютером - представителем производителей и импортеров, - вследствие чего розничный продавец не мог приобрести у кого - либо другого, кроме ООО "Винтрек", определенную продукцию, в частности, Немирофф, Ять, а также ту продукцию, которую импортировали ООО "Межинком-СВ" и ООО "Торговый Дом "Дионис Клуб МСК".
Также необходимость услуг мерчандайзинга для ООО "Винтрек" следует и из договорных отношений ООО "Винтрек" со своими поставщиками-производителями и импортерами алкогольной продукции. В соответствии с договором поставки от 10 июля 2003 г. с ООО "Торговый Дом "Немирофф" (п. 2.4 договора) ООО "Винтрек" обязано способствовать продвижению товара Немирофф. Пунктом 2.12 договора также установлена обязанность способствовать продвижению товара с учетом рекомендаций и требований относительно качества представления товара в розничных точках, обслуживаемых ООО "Винтрек". Условия выполнения данной обязанности определены в приложении N 2 к договору, где подробно расписаны мероприятия мерчандайзинга, в том числе и обязанность заполнения представленных ООО "Торговый Дом "Немирофф" форм отчетности для мерчандайзеров. Также к договору приложены Рекомендации по расположению продукции "Немирофф" на полках и в фирменных холодильниках в розничных точках. Аналогичные положения содержатся и в дистрибьюторском договоре с ООО "Торговый Дом "Немирофф" от 23 января 2004 г. (пункты 2.1, 2.2, 2.8, 3.2.6, 3.2.7, приложения 2 и 3).
Сходные обязательства установлены Соглашением N 2 о предоставлении статуса официального дистрибьютера от 3 ноября 2003 г. с Артелью "ЯТь" (п. 4.3, 4.5, 4.7 Соглашения). Кроме того, пунктом 4.6 Соглашения установлена обязанность ООО "Винтрек" проводить исследования рынка с целью разработки и предложений более эффективных программ продвижения продукции под торговой маркой "ЯТь".
Пунктом 5.5 дополнительного соглашения от 8 января 2003 г. к договору купли-продажи N 487/2003 с ООО "Межинком-СВ" от 8 января 2003 г. установлена обязанность ООО "Винтрек", покупателя по договору, предоставлять информацию о представленности, ценовом позиционировании и условиях поставки в оптовую и розничную сеть на территории Пензенской области любых товаров отечественного или импортного производства, сравнимых или конкурентноспособных с продукцией продавца, ООО "Межинком-СВ". Пунктами 5.4, 5.6 и 6.3 мероприятий мерчандайзинга перед ООО "Торговый Дом "Немирофф" по договору N 156/11-04 от 1 сентября 2004 г., связанных с продвижением в розничных магазинах продукции "Немирофф" и в соответствии с Партнерским соглашением участия в программе "Продвижение продукции ДК" с ООО "Торговый Дом "Дионис Клуб МСК".
Как видно из приведенных договоров, решение вопросов, являющихся предметом договора с ООО "Статус" было обязанностью ООО "Винтрек" перед рядом поставщиков. Также из названных документов следует, что проведение мероприятий мерчандайзинга считают необходимым даже поставщики, которые напрямую с розничной сетью вообще не контактируют.
Таким образом, следует вывод, что мерчандайзинг необходим всем звеньям в цепи продажи товара - производителю (например, Немирофф), крупному импортеру (например, Дионис Клуб), оптовику (такому, как ООО "Винтрек") и розничному продавцу. Это связано с тем, что в итоге у всех цель - продать максимальное количество товара, и эта цель достигается в совместной работе - каждого на своем уровне.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Таким образом, именно налоговый орган обязан доказать экономическую неоправданность сделок. Следовательно, помимо голословного указания на свою позиция по вопросу доначисления налога, необходимо привести доказательства экономической неоправданности налоговой выгоды.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, глава 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253-255, 260-264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. В частности, подпунктом 14 пункта 1 статьи 264 Кодекса установлена возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходов на информационные услуги.
При этом НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащейся, в том числе, в постановлении от 18 марта 2008 г. N 14616/07.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
В силу изложенного у судов отсутствовали правовые основания для признания произведенных обществом расходов экономически не обоснованными.
Также суды обеих инстанций необоснованно пришли к выводу о правомерности доначисления НДС. Налогоплательщиком выполнены все требования НК РФ, позволяющие осуществить вычеты по НДС. В налоговый орган представлен весь необходимый пакет документов, подтверждающий оплату ООО "АЗК Склад" услуг, в том числе НДС, и соответственно дающий право на осуществление вычетов по НДС. Кроме того, в суд представлены документы, подтверждающие то, что ООО "АЗК Склад" осуществил оплату НДС с учетом сумм, полученных от ООО "Винтрек". Таким образом, ООО "Винтрек" правомерно осуществило вычеты по НДС, и каких-либо правовых оснований для доначисления НДС, тем более для оценки операций с ООО "АЗК Склад" как фиктивных, не имеющих отношения к реальным экономическим связям у судебных инстанций не имелось.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 287 (пункт 2 части 1), 288, 289, (319 часть 2) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:
решение Арбитражного суда Пензенской области от 27.03.2008 в части отказа в удовлетворении заявленных требований и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2008 по делу N А49-395/08 - отменить, кассационную жалобу - удовлетворить.
Заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Винтрек" требования удовлетворить в полном объеме.
Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы от 29 декабря 2007 года N 12-09/105 (в обжалованной части).
Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Винтрек" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2500 рублей по заявлению, апелляционной и кассационной жалобам.
Поручить суду первой инстанции выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.