+7 (8442) 26-64-41

г. Волгоград улица Ангарская дом 17 офис 609

Назарова А. В.

Назарова А. В.,
практикующий бухгалтер

Аптека реализует товары через ФАП:
учет операций по договору комиссии

Если аптека приняла решение реализовывать лекарственные препараты и изделия медицинского назначения через ФАП, являющиеся структурными подразделениями больницы, она должна заключить с таким медицинским учреждением договор комиссии.

ФАП – это фельдшерско-акушерские пункты. Существует такой вид сотрудничества между ФАП и аптеками, когда аптеки в помещение ФАП предоставляют для реализации медицинские товары. Расчет между аптеками и ФАП происходит на основании заключенного договора, по которому, как правило, ФАП реализует предоставленные им аптекой товары (лекарственные препараты и прочие изделия медицинского назначения) за комиссионное вознаграждение. При этом ФАП перечисляет выручку аптеке либо полностью, а потом аптека перечисляет ФАП комиссионное вознаграждение, либо ФАП сразу отправляет аптеке выручку уже за вычетом своего вознаграждения (ст. 997 ГК РФ).

В договоре между аптекой и ФАП должны быть четко прописаны такие условия, как периодичность отчетов о реализованных товарах, размер и способ перечисляемого вознаграждения.

krugПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Обязанности комитента и комиссионера регламентируются ст. 999 ГК РФ. Нормативных актов, запрещающих аптекам вести комиссионную торговлю, нет. А ведение ФАП розничной торговли лекарственными средствами регулируется ч. 1 ст. 52 и ст. 55 Федерального закона от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств».

Как отразить операции по договору комиссии в бухгалтерском учете

Договор комиссии – это договор, по которому одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ). Регулирование по подобным договорам происходит в соответствии с гл. 51 ГК РФ. Подобный договор может быть заключен на определенный срок или вообще без указания срока действия.

Аптека является комитентом, а ФАП комиссионером, и переданные аптекой товары для реализации остаются собственностью аптеки, поэтому ФАП несет полную ответственность за их сохранность, отвечает за порчу и недостачу.

Аптека может в любое время отказаться от исполнения договора комиссии (ст. 1003 ГК РФ), уведомив ФАП не позднее чем за 30 дней, если иное не предусмотрено договором. После расторжения договора должна быть произведена сверка расчетов и все обязательства между сторонами должны быть погашены. Аптека в срок, установленный договором комиссии (а если такой срок не установлен, незамедлительно), должна распорядиться товаром, находящимся в ведении ФАП. В случае невыполнения данной обязанности ФАП вправе сдать имущество на хранение за счет аптеки либо продать его по возможно более выгодной для комитента цене. Стоит уточнить, что при действующем договоре комиссии ФАП не имеет права возмещать расходы на хранение находящегося у себя имущества аптеки (ст. 1001 ГК РФ).

Теперь о бухгалтерском учете данных операций. Для расчета аптеки с ФАП используется счет 76 «Расчет с разными дебиторами и кредиторами», к которому могут быть открыты такие субсчета, как «Расчеты с комиссионером за реализованные товары» и «Расчеты с комиссионером по сумме вознаграждения».

Типовые проводки аптеки:

ДебетКредитОперация
45 41 Отражена передача ФАП товаров медицинского назначения по акту приемки-передачи товаров на комиссию
76 субсчет «Расчеты с комиссионером за реализованные товары» 90 субсчет «Выручка» Отражена реализация товаров на основании предоставленного ФАП отчета
90 субсчет «Себестоимость продаж» 45 Списана стоимость реализованных товаров
Если аптека ведет учет товаров в оценке по продажной стоимости, одновременно с отнесением стоимости товаров со счета 45 на счет 90-2 необходимо списать сумму торговой наценки, относящуюся к реализованному комитентом товару, методом «красное сторно», тогда проводка будет следующей на основании бухгалтерской справки-расчета: Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 42 «Торговая наценка»
44 76 субсчет «Расчеты с комиссионером по сумме вознаграждения» Отражено вознаграждение ФАП

Согласно ПБУ 10/99 сумма вознаграждения относится на расходы по обычным видам деятельности на момент представления отчета ФАП по реализованным товарам и списывается со счета 44 «Расходы на продажу» на себестоимость продаж (счет 90).

Расходы по доставке товаров со склада аптеки до ФАП учитываются в составе расходов на продажу, т. е. на счете 44. Доставку может осуществлять сотрудник аптеки, в таком случае будет сделана следующая проводка:

Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

krugПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Сумма вознаграждения комиссионера включается в расходы на дату ее перечисления на расчетный счет медицинского учреждения согласно пп. 24 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Нюансы учета доходов и расходов при УСН при реализации товаров через комиссионера

Учет доходов и расходов при УСН при реализации товаров через комиссионера ведется с помощью кассового метода (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Доход признается непосредственно на дату поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу. Расходом признается только то, что входит в закрытый перечень ст. 346.16 НК РФ. Те расходы, которые связаны с реализацией товаров, их хранением, транспортировкой, учитываются только после их фактической оплаты. По мере реализации товаров учитываются расходы, связанные с их оплатой и их дальнейшей продажей. Комиссионное вознаграждение учитывается в расходах в дату его перечисления ФАП. В стоимости комиссионного вознаграждения учитывается НДС со стоимости услуг комиссионера.

Как взыскать с комиссионера убыток от порчи товара, возникший по его вине?

Ответственность за переданный ФАП товар лежит, согласно ст. 998 ГК РФ, на ФАП. ФАП несет полную ответственность за недостачу, порчу и прочий ущерб находящегося у него имущества аптеки.

В случае порчи товаров, переданных ФАП для реализации, аптека имеет право требовать компенсации за причиненный ущерб (ст. 15 ГК РФ), так как право собственности на товары остается за аптекой даже после передачи его ФАП для реализации (ст. 996 ГК РФ). При возмещении убытков, понесенных аптекой, берутся цены, существовавшие в том месте, где обязательство должно было быть исполнено, в день добровольного удовлетворения должником требования кредитора, а если требование добровольно удовлетворено не было – в день предъявления иска. Соответственно, аптека имеет право взыскать свои убытки по рыночной стоимости.

Типовые проводки:

ДебетКредитОперация
94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 45 Отражена порча переданного на комиссию товара. Данной проводке следует отразить товар по фактической цене, в случае если учет ведется по покупным ценам, и по рыночной стоимости, если учет ведется по продажным ценам. При учете по рыночной цене необходимо списать сумму торговой наценки по товару, признанному в убытке, методом «красное сторно» и сделать соответствующую проводку: Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит 42 «Торговая наценка»
76 субсчет «Расчет с комиссионером по причиненному ущербу» 94 Отнесена стоимость ущерба на виновное лицо
76 субсчет «Расчет с комиссионером по причиненному ущербу» 91 субсчет «Прочие доходы» Отражена разница между покупной и рыночной стоимостью. Согласно нормам
ПБУ 9/99 поступление от возмещения убытка признается прочим доходом
50 (51) 76 субсчет «Расчеты с комиссионером по причиненному убытку» Погашена задолженность по возмещению убытка

Пример 1.

Аптека ведет учет товаров по продажным ценам. Цена товара составляет 1000 руб. за единицу товара. Торговая наценка – 0,5% за единицу товара. На реализацию в ФАП аптекой был передан товар. Позднее была выявлена недостача товара в количестве 3 единиц. ФАП полностью признал свою вину и согласился возместить убыток, но не сразу. Какие проводки необходимо сделать?

ДебетКредитСуммаОперация
94 45 3000 Отражение недостачи товара, переданного на комиссию. СТОРНО
94 42 900 Списана сумма торговой наценки
76 94 2100 Отражена задолженность ФАП по возмещению ущерба от недостачи
76 91-1 900 Отражена разница между покупной и рыночной стоимостью недостающего товара
51 76 3000 Перечислены денежные средства от ФАП в счет возмещения ущерба

В день получения от ФАП 3000 руб. аптека включает данную сумму в налогооблагаемый доход УСН.

Пример 2.

Аптека, применяющая УСН, ведет учет по покупным ценам. В мае 2017 года аптекой был заключен договор комиссии с ФАП, согласно которому один раз в месяц ФАП отчитывается по реализованным товарам, и аптека перечисляет комиссионное вознаграждение в размере 10% от стоимости реализованных товаров.

Аптека отправила ФАП товары, себестоимость которых составляет 20 000 руб., транспортные расходы при этом составили 400 руб. В рамках договора комиссии аптеке был предоставлен отчет по реализованным товарам на сумму 10 000 руб. (фактическая себестоимость реализованных комиссионером товаров составила 5000 руб.). ФАП было начислено комиссионное вознаграждение в размере 10% от выручки, а именно 1000 руб.

Какие расходы должна признать аптека, находящаяся на УСН?

Аптека, применяющая УСН, должна признать в качестве расходов следующее:

1. Расходы на доставку в размере 400 руб.

2. Доходы в виде полученной от комиссионера суммы выручки в размере 10 000 руб.

3. Расходы в виде стоимости реализованных комиссионером товаров – 5000 руб.

4. Расходы на уплату комиссионеру вознаграждения в сумме 1000 руб.

Пример 3.

Аптека ведет учет товаров по покупным ценам. Согласно учетным данным фактическая себестоимость испорченных товаров составила 3000 руб., их рыночная стоимость – 5000 руб. Сумма причиненного ущерба в оценке по рыночной стоимости перечислена аптеке безналично.

Какие проводки необходимо сделать?

ДебетКредитСуммаОперация
94 45 3000 Отражена порча переданного на комиссию товара
76 94 3000 Сформирована задолженность комиссионера по возмещению ущерба в оценке по покупной стоимости товара
76 91-1 2000 Задолженность комиссионера доведена до рыночной стоимости товара
51 76 5000 На расчетный счет аптеки поступили денежные средства в возмещение причиненного ущерба

Поделиться