Как учитывать построенные квартиры
до их реализации

ПРОБЛЕМА 

«Упрощенцем» с объектом «доходы» приняты на праве собственности объекты долевого строительства для последующей перепродажи. Права на строящиеся квартиры были приобретены на основании договоров уступки прав требования. Данные права изначально приобретались также для последующей переуступки. Продажа квартир не является основной деятельностью организации. Акт приема-передачи квартиры датирован июлем 2015 года, свидетельство о государственной регистрации права – сентябрем 2015 года. За указанный период появились расходы на коммунальные услуги. Как учитывать расходы на госпошлину и коммуналку?

РЕШЕНИЕ

Согласно ч. 3 ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» договор участия в долевом строительстве заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

Часть 1 ст. 11 Закона № 214-ФЗ допускает уступку участником долевого строительства прав требований по договору после уплаты им цены договора или одновременно с переводом долга на нового участника долевого строительства в порядке, установленном ГК РФ. Такая уступка допускается с момента государственной регистрации договора участия в долевом строительстве до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче участнику объекта долевого строительства. Это связано с тем, что в период строительства квартиры как объекта гражданских прав не существует, а дольщик приобретает только права на нее (имущественное право).

ПЕРВОИСТОЧНИК

По договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами или с привлечением других лиц построить многоквартирный дом или иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома или иного объекта недвижимости.

- Часть 1 ст. 4 Закона № 214-ФЗ.

Уступка права требования, вытекающего из договора долевого участия в строительстве, а также сам договор оформляются в соответствующей письменной форме и подлежат государственной регистрации. Приобретенные права участника долевого строительства организация-дольщик вправе учесть в составе финансовых вложений на основании п.п. 2 и 3 ПБУ 19/02, то есть отразить их на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет «Права участника долевого строительства». В соответствии с п. 4 ПБУ 19/02 активы, имеющие материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы, не являются финансовыми вложениями.

Таким образом, после того как квартиры построены, многоквартирный дом, в котором находятся квартиры, сдан в эксплуатацию, а также подписаны акты приема-передачи квартир, в бухгалтерском учете должно быть отражено выбытие финансовых вложений. Применительно к рассматриваемой ситуации такое выбытие должно быть отражено в июле 2015 года.

ПОЗИЦИЯ МИНФИНА

Недвижимое имущество, приобретенное для перепродажи, для целей бухгалтерского учета признается товаром, учет которого осуществляется в соответствии с положениями ПБУ 5/01, Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, а также Плана счетов бухгалтерского учета.

- Письмо от 15.11.2011 № 03-05-05-01/87.

В соответствии с п.п. 5 и 6 ПБУ 5/01 товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, под которой при приобретении товаров за плату признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). В стоимость квартир включается стоимость приобретенных на них имущественных прав.

При этом перечень фактических затрат, которые могут быть учтены при формировании стоимости товара, установлен п. 6 ПБУ 5/01 и является открытым. Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения (п. 13 ПБУ 5/01).

Так, в фактическую себестоимость товаров могут быть включены, в частности:

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
• затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны
  к использованию в запланированных целях;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Основным критерием для расходов, включаемых в фактическую себестоимость товаров, является их непосредственная связь с их приобретением (последний абзац п. 6 ПБУ 5/01).

Формирование себестоимости товара можно осуществлять непосредственно на счете 41 «Товары», открыв к нему соответствующий субсчет, например «Формирование фактической стоимости товаров». Кроме того, в соответствии с Планом счетов фактическая себестоимость товаров может учитываться на отдельном счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Выбранный порядок формирования фактической стоимости товаров должен быть закреплен в учетной политике организации.

При этом в дебет счета 15 или специального субсчета счета 41 относятся все расходы, связанные с приобретением квартир. Затем сформированную себестоимость необходимо списать с кредита счета 15 (41) в дебет счета 41, например субсчет «Товары, готовые к продаже».

В соответствии с п. 1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают, изменяются и прекращаются с момента внесения соответствующей записи в ЕГРП, если иное не установлено законом.

ВАЖНО В РАБОТЕ

За государственную регистрацию прав на недвижимое имущество в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ взимается государственная пошлина, которая является федеральным сбором.

Как указано в п. 60 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 29.04.2010 № 10/22, после передачи недвижимости покупателю, но до государственной регистрации перехода права собственности законным владельцем недвижимого имущества является покупатель, который в этот период не обладает лишь правом распоряжения недвижимостью. Иными словами, до государственной регистрации прав на построенные квартиры они хоть и являются товарами, но не могут быть использованы по назначению. То есть на момент получения квартиры от застройщика по акту приема-передачи квартиры не являются товаром, доведенным до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, так как продать их нельзя.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ. В связи с этим полагаем, что окончательная себестоимость квартир формируется на дату государственной регистрации прав собственности на них и последующему изменению не подлежит (в данном случае в сентябре 2015 года).

Уплаченная же при регистрации прав государственная пошлина включается в фактические затраты на приобретение квартир, т. е. увеличивает их фактическую себестоимость.

ПЕРВОИСТОЧНИК

Каждый участник долевой собственности обязан соразмерно со своей долей участвовать в уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу, а также в издержках по его содержанию и сохранению.

- Статья 249 ГК РФ.

На основании ч. 2 ст. 153 ЖК РФ обязанность по внесению платы за жилое помещение и коммунальные услуги возникает, в частности:

• у собственника жилого помещения с момента возникновения права собственности на жилое помещение с учетом правила, установленного ч. 3 ст. 169 ЖК РФ (пп. 5 ч. 2 ст. 153 ЖК РФ);
• у лица, принявшего от застройщика (лица, обеспечивающего строительство многоквартирного дома) после выдачи ему разрешения на ввод многоквартирного дома в эксплуатацию помещения в данном доме по передаточному акту или иному документу о передаче, с момента такой передачи (пп. 6 ч. 2
  ст. 153 ЖК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации обязанность организации по оплате коммунальных платежей по построенным квартирам возникает с момента принятия от застройщика указанных жилых помещений (с июля 2015 года).

Согласно последнему абзацу п. 6 ПБУ 5/01 не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

Так как расходы организации по оплате коммунальных платежей, осуществленные после приобретения (приемки от застройщика) квартир, предназначенных для продажи, не связаны с приобретением данных квартир, а связаны с их текущим содержанием, то данные расходы, понесенные как в период с июля по сентябрь 2015 года, так и до их продажи, не включаются в их себестоимость, а учитываются в составе текущих расходов организации.

ВАЖНО В РАБОТЕ

Собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором. Граждане и организации обязаны своевременно и полностью вносить плату за жилое помещение и коммунальные услуги.

Для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, предназначен счет 44 «Расходы на продажу». В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

Вместе с тем в соответствии с п. 4 ПБУ 9/99 и п. 4 ПБУ 10/99 доходы и расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на доходы и расходы по обычным видам деятельности и прочие доходы и расходы.

ВАЖНО В РАБОТЕ

Нормы ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 не ставят порядок квалификации видов доходов и расходов в зависимость от закрепленного в уставе (учредительных документах) организации основного вида деятельности. Поэтому организация по своему усмотрению может установить классификацию доходов и расходов, закрепив принятую классификацию в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Если организация систематически приобретает квартиры для перепродажи, то, по нашему мнению, расходы на содержание квартир (коммунальные платежи) целесообразно учитывать в составе расходов на продажу. Если же такие хозяйственные операции не носят систематического характера (как в рассматриваемой ситуации), то расходы по содержанию квартир целесообразно учитывать в составе прочих расходов (по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы»).

На основании п.п. 17, 18 ПБУ 10/99 расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной) в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Таким образом, расходы на содержание квартир, признаваемые организацией прочими расходами, принимаются к учету единовременно. Учитывая изложенное, полагаем, что операции по учету квартир и затрат на их содержание в бухгалтерском учете сопровождаются следующими записями:

Дебет	Кредит	Операция
15 (41, субсчет «Формирование фактической стоимости товаров»)	58, субсчет «Права участника долевого строительства»	На дату подписания актов приема-передачи стоимость приобретенных имущественных прав включена в стоимость квартир
68	51	Уплачена госпошлина за регистрацию прав
15 (41, субсчет «Формирование фактической стоимости товаров»)	68	Уплаченная госпошлина включена в фактические затраты на приобретение квартир
41, субсчет «Товары, готовые к продаже»	15 (41, субсчет «Формирование фактической стоимости товаров»)	На момент внесения записи в ЕГРП квартиры учтены в качестве товаров по фактической себестоимости
91, субсчет «Прочие расходы»	60 (76)	Учтены текущие расходы на содержание квартир (коммунальные платежи)

• Вперёд