Поделиться статьёй:
УСН | НА ПРАКТИКЕ
Свиридова Т. В.,
руководитель аудиторской фирмы, консультант по налогам и сборам, судебный эксперт
Есть ли зависимость между расходами
на ГСМ и путевыми листами?
В соответствии с требованиями ч. 1 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, п. 1 ст. 252 НК РФ объем израсходованных ГСМ должен быть подтвержден документально. С этой целью необходимо использовать путевые листы, причем независимо от того, находится автомобиль в собственности или арендован, в т. ч. у сотрудника.
Согласно ст. 6 Закона от 08.11.2007 № 259-ФЗ использовать путевой лист обязаны только специализированные автотранспортные организации, автохозяйства. Если организация не является автотранспортным предприятием, то подтверждать расходы на бензин не обязательно строго путевыми листами, для таких предприятий обязанность использовать путевой лист законодательством не предусмотрена. В этом случае организовать учет ГСМ можно на основании других первичных документов бухгалтерского и налогового учета (например, приказов, актов, оборотных ведомостей движения ГСМ, отчетов и пр.). Такая точка зрения подтверждается судебной практикой (постановления ФАС Московского округа от 18.09.2013 № А40-19421/13-99-60, от 25.10.2012 № А40-13623/12-75-66, Восточно-Сибирского округа от 25.02.2010 № А74-3569/2009). Между тем следует знать, что в случае неиспользования путевых листов организации нужно быть готовой к спорам с налоговой инспекцией.
ПОЗИЦИЯ МИНФИНА
Для целей налогообложения путевой лист является одним из документов, который подтверждает расходы перевозчика на приобретение горюче-смазочных материалов.
- Письмо Минфина России от 25.08.2009 № 03-03-06/2/161.
Унифицированные образцы путевых листов утверждены постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78, но они не являются обязательными к применению. Например, если какие-либо реквизиты в унифицированной форме не используются или, наоборот, в путевом листе отсутствуют необходимые показатели, можно самостоятельно разработать бланки путевых листов. Главное, чтобы в них содержались все обязательные реквизиты, предусмотренные разделом II приказа Минтранса России от 18.09.2008 № 152, в частности, номер путевого листа в хронологическом порядке, сведения о водителе, данные о транспортном средстве и др. Организация вправе предусмотреть дополнительные реквизиты, учитывающие особенности ее деятельности. Помимо этого, такой бланк должен отвечать и остальным требованиям законодательства, предъявляемым к первичным документам в соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. Применение путевых листов нужно зафиксировать в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008).
Путевой лист оформляется в одном экземпляре на каждое транспортное средство. При этом тип машины нужно сразу обозначить в наименовании путевого листа, к примеру, путевой лист легкового или грузового автомобиля. Заполнять бланк путевого листа должен уполномоченный сотрудник организации, например диспетчер. Все путевые листы должны быть пронумерованы и заверены печатью (штампом).
Путевой лист представляет собой документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства, водителя.
При выезде автомобиля и после его возвращения в гараж путевой лист должен заверить механик или сотрудник, отвечающий за эксплуатацию автотранспорта, своей подписью с указанием Ф. И. О. или соответствующим штампом. Дату и время предрейсового и послерейсового медосмотра водителя отмечает медработник, проводивший осмотр, также заверяя их своей подписью с указанием Ф. И. О. или соответствующим штампом. Помимо этого, по результатам предрейсового осмотра в путевом листе медработник должен сделать запись:
«Прошел предрейсовый медицинский осмотр, к исполнению трудовых обязанностей допущен».
А по результатам послерейсового осмотра – запись:
«Прошел послерейсовый медицинский осмотр».
Указанные отметки следует делать независимо от того, в собственности автомобиль или арендован (в т. ч. у сотрудника) (п.п. 16, 17 Порядка, утвержденного приказом Минздрава России от 15.12.2014 № 835н).
Для того чтобы избежать споров с проверяющими органами в случае, если у предприятия нет возможности держать в штате врача, можно заключить с медицинским работником договор подряда или оформить его как внешнего совместителя.
Предсменные, предрейсовые и послесменные, послерейсовые медосмотры проводятся медицинскими работниками, имеющими высшее и(или) среднее профессиональное образование, медицинской организацией или иной организацией, осуществляющей медицинскую деятельность (в том числе медицинским работником, состоящим в штате работодателя), при наличии соответствующей лицензии, предусматривающей выполнение работ (оказание услуг) по медицинским осмотрам (предрейсовым, послерейсовым, предсменным, послесменным).
- Пункт 8 приказа Министерства здравоохранения РФ от 15.12.2014 № 835н.
Зачастую организации не выполняют требование о том, что отметку в путевом листе должен поставить именно медработник, проводивший осмотр, поэтому при отсутствии штатного врача это делает не медицинский работник (как это должно быть по правилам), а кто-то из своих сотрудников, например руководитель транспортного отдела. В этом случае организация допускает нарушение, поскольку проведение предрейсовых (послерейсовых) осмотров иными лицами является нарушением, за которое компанию могут оштрафовать (п.п. 8, 9 Порядка, утвержденного приказом Минздрава России от 15.12.2014 № 835н).
В путевом листе нужно обязательно указывать время выезда, прибытия и километраж на протяжении всего маршрута следования. Если эти графы будут заполнены некорректно, то расходы на ГСМ по данному путевому листу налоговые инспекторы могут признать необоснованными, поскольку отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте и времени следования не позволяет судить о факте использования автомобиля в служебных целях (письма Минфина России от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129, УФНС России по г. Москве от 13.11.2006 № 20-12/100253, от 19.06.2006 № 20-12/54213).
Контролирующие органы также высказывали мнение о том, что учет служебных поездок в путевых листах является одним из оснований для выплаты работнику компенсации за использование личного автомобиля в служебных поездках.
- Письмо Минфина РФ от 13.04.2007 № 14-05-07/6.
Кроме того, в путевом листе необходимо указывать конкретный пункт назначения. Например, так:
«Место отправления – г. Саратов, пр. им. Кирова, д. 15; место назначения – г. Волгоград, ул. Невская, д. 12».
Нельзя делать записи типа «поездки по городу».
Если организация эксплуатирует автомобиль в пределах одного населенного пункта, в путевом листе надо записать каждый адрес, где побывал водитель. Путевой лист оформляется на каждый день или иной срок не более одного месяца. Если транспортное средство используется посменно несколькими водителями, то можно на одну машину оформить сразу несколько путевых листов – для каждого водителя (раздел III приказа Минтранса России от 18.09.2008 № 152).
При оформлении путевых листов следует аккуратно и без ошибок заполнять все обязательные реквизиты. Дело в том, что при проверке допущенные неточности могут стать для налоговых инспекторов основанием исключить путевые листы из состава документов, подтверждающих расходы. Тогда обоснованность затрат придется доказывать в суде.
Арбитражные суды при рассмотрении подобных споров придерживаются разных позиций. Некоторые судьи указывают, что несоответствия в путевых листах не опровергают того, что у организации были расходы, связанные с предпринимательской деятельностью (например, определение ВАС РФ от 15.12.2008 № ВАС-16222/08, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.08.2008 № Ф08-5063/2008). В то же время многие суды подтверждают, что расходы на ГСМ нельзя включать в расходы, если в путевых листах отсутствует информация о маршруте, пробеге, показаниях спидометра либо путевые листы подписаны неуполномоченными лицами, нет расшифровки подписей и т. д. (например, определение ВАС РФ от 30.08.2013 № ВАС-11880/13, постановления ФАС Уральского округа от 05.03.2009 № Ф09-946/09-С5).
Данные о расходе бензина являются одним из важнейших реквизитов. Исключать такой реквизит из формы путевого листа или не заполнять его не рекомендуется, так как в этом случае придется защищать возможность учета расходов на ГСМ в суде.
Если невозможно заполнить какой-либо из реквизитов путевого листа, то причину этого следует обязательно задокументировать и указать в соответствующем поле. Например, такая ситуация может возникнуть, если из-за неисправности спидометра в путевом листе невозможно заполнить поле «Показания спидометра». Тогда данный факт необходимо отразить в соответствующем документе, в частности, составить акт о выявленных неисправностях (дефектах) транспортного средства. Факт выхода оборудования из строя и реквизиты этого документа (например, акта) указываются в поле «Показания спидометра». Помимо этого, к путевому листу необходимо приложить документ, подтверждающий расстояние, которое было пройдено автомобилем с неисправным спидометром. В соответствии со ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ данный документ должен содержать все необходимые реквизиты, предусмотренные для первичных документов. Подтвердить пробег можно также бухгалтерской справкой, в которой отражается пройденное автомобилем расстояние, если его возможно определить в результате измерений. Аналогичная точка зрения отражена в письме ФНС России от 16.07.2010 № ШС-37-3/6848.
Важно отметить, что использование сотрудником служебного транспорта без путевых листов или других подтверждающих документов может быть расценено как использование автомобиля в личных целях, что может повлечь за собой требование налоговых инспекторов начислить НДФЛ с дохода, полученного в натуральной форме. Например, исходя из стоимости аренды машины за период пользования. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 11.06.2014 № 03-04-05/28243.
Для того чтобы контролировать, кому из водителей и когда выдали путевые листы и вовремя ли их сдали в бухгалтерию, следует делать соответствующие записи в журнале учета движения путевых листов (п. 17 раздела III приказа Минтранса России от 18.09.2008 № 152). Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 предусмотрена типовая форма этого документа (форма № 8).
Оформленные путевые листы необходимо хранить в течение пяти лет.
Порядок списания ГСМ
Количество топлива, которое списывается на затраты, рассчитывается по данным путевого листа следующим образом:
Количество ГСМ, списываемое на затраты (л) = Остаток топлива при выезде автомобиля (л) +
Количество топлива, заправленного в бак автомобиля (л) – Остаток топлива на конец дня (л)
При этом стоимость топлива, которая списывается на расходы, зависит от метода оценки МПЗ (ФИФО, по средней себестоимости) (п. 16 ПБУ 5/01).
В бухгалтерском учете списание ГСМ отражается следующей проводкой:
Дебет 20 (23, 26, 44...) Кредит 10.3 – списана стоимость израсходованного топлива (на основании путевого листа).
Учет ГСМ при применении УСН
Если организация находится на «упрощенке» с объектом налогообложения «доходы», расходы на ГСМ не уменьшают налоговую базу в целях расчета единого налога при УСН (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Организации на «упрощенке», уплачивающие единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав затрат (прочих или материальных) документально подтвержденные и оплаченные расходы на приобретение ГСМ (пп.пп. 12, 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). При этом порядок списания таких расходов при расчете единого налога аналогичен порядку, который применяется при общей системе налогообложения с учетом положений п. 2 ст. 346.17 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), который устанавливает обязательное условие для признания затрат при «упрощенке» – оплату расходов. Суммы НДС по этим расходам также уменьшают налоговую базу по единому налогу (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Следует добавить, что при расчете налога на прибыль, а значит и в целях расчета единого налога при УСН, учитывать расходы на топливо в пределах норм не нужно, поскольку расходы на содержание автотранспорта, в том числе на ГСМ, не нормируются (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). А те нормы, которые приведены в Методических рекомендациях, введенных в действие распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 № АМ-23-р, носят рекомендательный характер. То есть при расчете налога на прибыль и единого налога при УСН организация вправе учитывать расходы на ГСМ в полном объеме, при условии, что они экономически оправданы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 03.06.2013 № 03-03-06/1/20097, от 30.01.2013 № 03-03-06/2/12.
Отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте следования не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях. Подобные реквизиты являются обязательными и отражают содержание хозяйственной операции. Путевой лист, не содержащий в составе своих реквизитов информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные фирмой расходы на приобретение ГСМ.
Экономическое обоснование
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Для экономического обоснования расходов на ГСМ организация может использовать нормы, рекомендованные Минтрансом России, или самостоятельно разработать внутренние нормы, утвердив лимиты расхода топлива приказом руководителя.
В том случае, если расходы на бензин превысят и внутриорганизационные нормы, данный факт необходимо документально обосновать. В противном случае сверхлимитные расходы на ГСМ не будут экономически оправданными, а значит, учесть их при расчете единого налога при УСН не получится (п. 1 ст. 252 НК РФ). Такой вывод содержится в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.2012 № А2708757/2011.
Необходимо добавить, что расходы на ГСМ можно подтвердить не только путевыми листами, но и любыми другими документами, позволяющими достоверно определить пройденный путь. Например, документами, заполненными на основе данных приборов учета и контроля перемещения транспортных средств с использованием системы спутниковой навигации ГЛОНАСС или иных систем (письмо Минфина России от 16.06.2011 № 03-03-06/1/354).
Скачать: Пример заполнения путевого листа легкового автомобиля (форма № 3).
