Поделиться статьёй:
УСН | ДОХОДЫ-РАСХОДЫ
Здоровенко А. О.
консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению ООО «Азъ-Консультант», член Палаты налоговых консультантов
Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения «доходы», не подтверждает свои расходы в целях налогообложения. А есть ли у нее необходимость хранить сами первичные документы по расходам?
Все организации, вне зависимости от применяемой ими системы налогообложения, обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Каких-либо исключений для российских компаний в части наличия права не вести бухгалтерский учет данным законом не предусмотрено (см. ч. 2 ст. 6 Закона).
Вместе с тем одним из принципов регулирования бухгалтерского учета является установление упрощенных способов его ведения, включая упрощенную отчетность для отдельных экономических субъектов (п. 3 ст. 20 Закона о бухгалтерском учете). К их числу отнесены, в частности, субъекты малого предпринимательства (п. 2 ч. 4 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете).
Учитывая, что практически все организации, применяющие УСН, могут быть отнесены к субъектам малого предпринимательства (ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ), то они вправе выбрать, будут ли вести бухгалтерский учет по полной форме или станут использовать упрощенные способы его ведения.
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Бухгалтерский учет доходов ведется в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации».
Упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая бухгалтерскую (финансовую) отчетность, устанавливаются федеральными стандартами (п. 10 ч. 3 ст. 21 Закона № 402-ФЗ). На текущий момент такой федеральный стандарт еще не утвержден. Поэтому, в соответствии с ч. 1 ст. 30 Закона, необходимо руководствоваться правилами ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, действовавшими до дня вступления в силу данного Закона. Таким образом, в настоящее время нужно руководствоваться информацией Минфина России № ПЗ-3/2012 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства» и приказами Минфина России от 21.12.1998 № 64н «О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства», от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Следует отметить, что универсального упрощенного способа ведения бухгалтерского учета для всех организаций – субъектов малого предпринимательства быть не может. Каждый субъект должен исходить из требования рациональности, то есть учетная политика должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины компании. При этом ценность формируемой в бухгалтерском учете информации должна быть сопоставима с затратами на ее подготовку.
В бухгалтерском учете в общем случае выручка признается независимо от того, поступили денежные средства в оплату или нет (метод начисления).
Рабочий план счетов
При использовании упрощенного способа ведения бухгалтерского учета организация может сократить количество синтетических счетов в принимаемом ею рабочем плане счетов бухгалтерского учета.
Сокращение количества синтетических счетов достигается за счет применения одного такого счета для обобщения информации по схожим активам и обязательствам. Например, для затрат, связанных с производством и продажей продукции (работ, услуг), применяется только один счет 20 «Основное производство», на котором отражаются как непосредственно такие затраты, так и расходы вспомогательного производства, общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
Книга учета доходов и расходов может являться подтверждением дохода, полученного от предпринимательской деятельности. Вместе с тем, налогоплательщики (в том числе ИП) обязаны подтверждать размер полученных доходов соответствующими первичными документами.
На счете 41 «Товары» отражаются товары и готовая продукция. Для расчетов используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», который заменяет счета по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками, с покупателями и заказчиками, подотчетными лицами и т. п.
Тем не менее, план должен позволить вести учет активов и обязательств, доходов и расходов в регистрах бухгалтерского учета и обеспечивать осуществление контроля наличия активов, выполнения обязательств, получения доходов, осуществления расходов и достоверности данных.
Регистры бухгалтерского учета
Для систематизации и накопления информации организация – субъект малого предпринимательства может принять упрощенную систему регистров бухгалтерского учета. В зависимости от характера и объема учетных операций это может быть простая форма учета или с использованием отдельных ведомостей.
Простая форма предполагает регистрацию всех фактов хозяйственной жизни только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной жизни. При этой форме все факты регистрируются посредством двойной записи. Книга (журнал) является регистром аналитического и синтетического учета, на основании которого можно определить наличие имущества и денежных средств, а также их источников на определенную дату и составить бухгалтерскую отчетность.
Налогоплательщики, применяющие УСН, обязаны соблюдать порядок ведения кассовых операций, установленный в соответствии с законодательством РФ.
Если Книга (журнал) не обеспечивает полноту информации, необходимую для управления и составления бухгалтерской отчетности, рекомендуется применять отдельные ведомости. Форма бухгалтерского учета с использованием отдельных ведомостей предполагает регистрацию фактов хозяйственной жизни в комплекте упрощенных ведомостей. Каждая ведомость, как правило, применяется для учета операций по одному из используемых бухгалтерских счетов, то есть также применяется метод двойной записи.
Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются организацией исходя из взаимосвязи данных аналитического и синтетического учета, сплошного отражения всех фактов хозяйственной жизни в регистрах бухгалтерского учета. Делается это на основании первичных учетных документов, накапливания и систематизации данных первичных учетных документов в отношении показателей, достаточных для нужд управления и контроля деятельности, а также для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Доходы, указанные в п. 1 ст. 346.15 НК РФ (доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ), отражаются в графе 4 Книги УДР.
Микропредприятия
Микропредприятие, руководствуясь конкретными условиями деятельности, может принять решение о ведении бухгалтерского учета без применения двойной записи. В этом случае факты хозяйственной жизни регистрируются в хронологической последовательности непосредственно по группам статей бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах.
Какие первичные документы должны быть в организации?
При определении налоговой базы организациями, применяющими УСН с объектом налогообложения в виде доходов, расходы не учитываются. До 2013 года они не уделяли должного внимания первичным учетным документам, так как для налогового учета они были не нужны, а бухгалтерский учет организации не вели, пользуясь действовавшим в то время правом на освобождение от обязанности ведения бухгалтерского учета (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ). Ситуация в корне изменилась с 2013 года, когда организации лишились такого освобождения.
В регистрах бухгалтерского учета подлежат своевременной регистрации и накоплению только данные, содержащиеся в первичных учетных документах (ч. 1 ст. 10 Закона № 402-ФЗ). Следовательно, если нет первичного учетного документа, то и отражать в бухгалтерском учете будет нечего. Таким образом, для всех организаций, в том числе и «упрощенцев» с объектом налогообложения в виде доходов, наличие первичного учетного документа, которым оформляется каждый факт хозяйственной жизни экономического субъекта, является обязательным (ч.ч. 1, 3 ст. 9 Закона № 402-ФЗ). Кроме того, оформление отдельных операций определенными документами утверждено иными нормативными правовыми актами.
Налогоплательщики определяют налоговую базу и сумму подлежащего уплате налога на основании налогового учета, регистром которого является Книга учета доходов и расходов.
Так, при получении работником наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, под отчет он обязан отчитаться путем составления авансового отчета, к которому должны быть приложены подтверждающие документы (п. 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ, утвержденного Банком России 12.10.2011 № 373-П). Если таких подтверждающих документов у организации не будет, контролирующие органы посчитают, что доказательства расходования подотчетных сумм по целевому назначению отсутствуют.
В связи с этим налоговики могут посчитать полученные работником денежные средства его доходом, что повлечет необходимость обложения их НДФЛ (письма Минфина России от 31.10.2013 № 03-11-11/46739, от 30.10.2013 № 03-11-11/46198). Если такие факты будут выявлены при проведении проверки, организация будет привлечена к ответственности по ст. 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и(или) перечислению налогов.
Независимо от объекта налогообложения по УСН («доходы» или «доходы минус расходы») к бухгалтерскому учету принимаются все доходы и все расходы организации
Правомерность такого подхода подтверждается судебной практикой. По мнению судей, оформление авансового отчета без приложения к нему подтверждающих документов не доказывает расходование денежных средств в интересах организации, что влечет признание их доходом работника, налогообложение НДФЛ и привлечение организации к ответственности (постановление Президиума ВАС России от 05.03.2013 № 14376/12).
Таким образом, даже если организация применяет УСН с объектом налогообложения «доходы», то первичные учетные документы должны наличествовать у нее в полном объеме.
Учетная политика для целей бухгалтерского учета
Если организация принимает решение применять упрощенный способ ведения бухгалтерского учета, это обстоятельство должно быть отражено в учетной политике в первую очередь. Это даст ей возможность применять сокращенный рабочий план счетов бухгалтерского учета и упрощенную систему регистров.
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности, а также перечень и формы применяемых регистров утверждаются при формировании учетной политики организации (п. 4 ПБУ 1/2008, ч. 5 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете).
Учетная политика – это совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета. Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.
Все положения учетной политики должны быть основаны на применяемом способе ведения бухгалтерского учета. При этом само по себе декларирование применения упрощенного способа ведения бухгалтерского учета не означает, что организация автоматически использует все права не применять те или иные нормы Положений по бухгалтерскому учету, предоставленные субъектам малого предпринимательства. Такая организация может воспользоваться только частью данных прав, что в обязательном порядке подлежит отражению в учетной политике. Если от какой-то нормы организация не отказывается, об этом упоминать не следует (п. 19 ПБУ 1/2008).
Например, компания не воспользовалась правом по учету доходов и расходов кассовым методом, а будет использовать метод начисления. Так как такой метод является основополагающим допущением (п. 5 ПБУ 1/2008), то организация в учетной политике не указывает, что право применения кассового метода не используется.
Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам.
В то же время, если организация принимает решение не отражать оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы в бухгалтерском учете, в соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010, утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н, то этот факт отражается в учетной политике.
Выручка не равняется доходам
В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ доходы признаются кассовым методом. При этом суммы полученной предварительной оплаты в счет предстоящей реализации также признаются доходом, подлежащим налогообложению на дату их получения.
Однако если в бухгалтерском учете организация применяет метод начисления, суммы полученного аванса не будут признаны выручкой, так как на дату их получения не соблюдены все условия для такого признания. Таким образом, в бухгалтерском учете будет отражена кредиторская задолженность (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
О плюсах и минусах сближения бухгалтерского и налогового учета при УСН читайте в статье «Сближение учетов» (Здоровенко А. О., «Упрощенная бухгалтерия», № 7, июль 2013 г.).
Следовательно, не стоит забывать, что если на конец отчетного (налогового) периода у организации имеется предварительная оплата, полученная от покупателей, величина бухгалтерской выручки не будет равняться величине налогооблагаемых доходов.
Впрочем, спешить с переходом на кассовый метод тоже не стоит, так как при сближении бухгалтерского учета с налоговым в части признания доходов у организации могут возникнуть сложности по ведению бухгалтерского учета.