Поделиться статьёй:
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 9 декабря 2009 г. по делу № А33-15933/2008
(извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью "АТЛАНТА" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю (далее - налоговая инспекция) с заявлением о признании недействительным решения N 58 от 30.09.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налога на добавленную стоимость в сумме 921 369 рублей, пеней в сумме 261 146 рублей 45 копеек, штрафа в сумме 184 273 рубля 8 копеек, налога на прибыль в сумме 1 730 632 рубля, пеней в сумме 274 783 рубля 95 копеек, налоговых санкций в сумме 346 126 рублей 4 копейки.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 26 мая 2009 года заявленные обществом требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налоговой инспекции признано недействительным в части налога на прибыль в сумме 774 232 рубля 11 копеек, 167 662 рубля 2 копейки пеней, 154 846 рублей 42 копейки налоговых санкций, налога на добавленную стоимость в сумме 353 635 рублей, пеней в сумме 100 232 рубля 83 копейки, привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога в виде штрафа в сумме 26 285 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2009 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их изменить в обжалуемой части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, поскольку общество представило в подтверждение налоговых вычетов надлежаще оформленные счета - фактуры по поставщику ИП Моисеенко М.Д., то налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 921 369 рублей заявлен обоснованно. Обществом выполнены все условия для принятия расходов по оплате услуг закрытого акционерного общества "СпЭС" и ИП Моисеенко М.Д. в целях учета налога на прибыль. Ссылка арбитражного суда на неправильность исправления данных первичных документов, является необоснованной, поскольку общество не исправляло данные в этих документах, а представило надлежаще оформленные документы в соответствии с количеством и номенклатурой поставленных товаров.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, однако своих представителей в судебное заседание не направили, отзыв на кассационную жалобу не представлен.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Красноярского края и Третьего арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам исполнения и соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
В ходе проведения проверки налоговой инспекцией установлены, в том числе занижение сумм налога на добавленную стоимость за декабрь 2005 года, январь, февраль, март, май, июнь, июль 2006 года, февраль 2007 года вследствие необоснованного уменьшения сумм налога на налоговые вычеты по счетам-фактурам, оформленным от имени ИП Моисеенко М.Д., занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2005- 2006 годы вследствие принятия в качестве расходов сумм, уплаченных ИП Моисеенко М.Д. за аренду транспортных средств, транспортные услуги, игрушки.
Основанием для непринятия данных видов расходов и налоговых вычетов послужило то, что контрагент общества (предприниматель Моисеенко И.П.) отрицает факт наличия каких-либо отношений с налогоплательщиком в проверяемом периоде, не имеет на праве собственности транспортные средства, которые согласно представленным обществом документам были переданы заявителю в аренду, в проверяемом периоде Моисеенко М.Д., осуществляя деятельность по оформлению сделок купли-продажи автомобилей и номерных агрегатов и розничной торговлей автомототехникой, не являлась плательщиком налога на добавленную стоимость, применяла упрощенную систему налогообложения.
Кроме того, обществом необоснованно в составе расходов при исчислении налога на прибыль за 2007 год учтены косвенные расходы в сумме 1 429 352 рубля.
Решением N 58 от 30.09.2008 обществу доначислены 921 369 рублей налога на добавленную стоимость, 261 146 рублей 45 копеек пени за неуплату налога на добавленную стоимость, 1 730 632 рубля налога на прибыль, 374 783 рубля 95 копеек пени за неуплату налога на прибыль. Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов, в том числе: по налогу на прибыль в сумме 346 126 рублей 4 копейки, по налогу на добавленную стоимость в сумме 184 273 рубля 8 копеек.
Общество, частично не согласившись с принятым решением налоговой инспекции, обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании его недействительным в обжалуемой части.
Арбитражный суд Красноярского края, частично отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что налоговой инспекцией представлены доказательства недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в первичных документах общества, и как следствие, отсутствии реального подтверждения наличия хозяйственных операций по заключенным договорам между обществом с ИП Моисеенко М.Д. Представленные обществом переоформленные товарные накладные от 29.01.2007 N 258, от 22.02.2007 N 265, от 30.09.2007 N302, от 31.10.2007 N 310, от 14.12.2007 N 670, содержащие иные сведения о количестве и цене товара, не могут быть расценены в качестве надлежащих первичных документов. Поскольку обществом не представлены надлежащие первичные учетные документы с указанием содержания хозяйственной операции (конкретный вид и характер, объем (количество) выполненных транспортных услуг), из совокупности представленных в материалы дела доказательств невозможно установить, какие конкретно транспортные услуги и в каком объеме были оказаны обществу ЗАО "Спецэнергосистемы". Таким образом, расходы по оказанию обществу услуг документально не подтверждены, включение в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, затрат, связанных с оказанием этих услуг, является неправомерным. При этом арбитражным судом установлено, что руководителем ЗАО "Спецэнергосистемы" в 2005 году являлся Дранишников В.В., первичные документы от имени руководителя общества и главного бухгалтера подписаны Нестеровым А.Р., подтверждающие его полномочия документы по требованию налоговой инспекции, а также в материалы судебного дела не представлены, в связи с чем судом сделан вывод о том, что первичные документы от имени ЗАО "Спецэнергосистемы" подписаны неуполномоченным лицом.
Третий арбитражный апелляционный суд оставил в силе решение суда первой инстанции.
В соответствии со статьями 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.
Согласно статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, начисленную в соответствии со статьей 166 указанного кодекса на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им (в редакции до 01.01.2006) при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 указанного кодекса.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 указанного кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Счета-фактуры в силу статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) организации или доверенностью от имени организации.
Из анализа указанных выше норм следует, что условием возникновения у общества права на налоговый вычет является фактическая оплата товара поставщику с учетом налога на добавленную стоимость (до 01.01.2006), принятие данного товара на учет и наличие надлежаще оформленных счетов-фактур.
Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает право налогоплательщика при исчислении налога на прибыль организаций уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Из указанного определения следует, что в качестве расходов могут быть приняты затраты, направленные на получение прибыли при их одновременном соответствии двум критериям: документальная подтвержденность и обоснованность.
Документально подтвержденными расходами признаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным указанным Кодексом.
Согласно статье 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N129-ФЗ) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.
В силу статьи 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Правомерность получения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость и включение затрат в состав расходов по налогу на прибыль подтверждается непосредственно самим налогоплательщиком. При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственных операций, должны быть достоверны, соответствовать фактическим обстоятельствам дела, чтобы на их основании, возможно, было сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документы, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно пунктам 4 и 5 вышеназванного постановления фактическим обстоятельством, достаточным для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды могут также свидетельствовать: невозможность реального осуществления указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Из материалов дела следует, что между обществом и предпринимателем был заключен договор на оказание транспортных услуг от 01.07.2005 б/н и договор аренды от 01.07.2005 N 4.
В подтверждение права на применение налоговых вычетов и расходов обществом представлены договоры, а также выставленные ИП Моисеенко М.Д. счета - фактуры, акты приема-передачи простых векселей.
В ходе мероприятий налогового контроля налоговой инспекцией в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю направлено поручение об истребовании у ИП Моиссенко М.Д. документов, подтверждающих наличие у предпринимателя взаимоотношений с налогоплательщиком.
Согласно сведениям, полученным от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю, ИП Моисеенко М.Д. не является плательщиком налога на добавленную стоимость. Документы, подтверждающие наличие взаимоотношений с обществом, предприниматель не представила по причине отсутствия каких-либо хозяйственных связей с названным обществом.
Из протокола допроса ИП Моисеенко М.Д. от 01.08.2008 следует, что ею в проверяемом периоде осуществлялась деятельность по оформлению сделок купли-продажи автомобилей и номерных агрегатов, розничной торговле автомототехникой по заказу, деятельность, связанная с реализацией игрушек; передачей в аренду транспортных средств и оказанием транспортных услуг, предприниматель не занималась, никаких договоров с ООО "Атланта" не заключала и такую фирму не знает, подписи на счетах-фактурах и договорах ей не принадлежат, спецтехника трактор Т 170, экскаватор ЭО-4121 "Б", погрузчик ТО-34, автомобиль "КАМАЗ", на праве собственности ей не принадлежат.
Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, подтверждающие выше изложенные обстоятельства, арбитражный суд правомерно пришел к выводу о том, что изложенные факты свидетельствуют о недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в первичных документах общества, и отсутствии реального подтверждения наличия хозяйственных операций по заключенным договорам между обществом и ИП Моисеенко М.Д.
При таких обстоятельствах обоснованным является вывод арбитражного суда о том, что налоговой инспекцией правомерно признано необоснованным предъявление обществом налоговых вычетов по счетам-фактурам, оформленным от имени Моисеенко М.Д., в сумме 921 369 рублей, а также обоснованно отказано в принятии расходов по первичным документам, оформленным от имени Моисеенко М.Д., при исчислении налога на прибыль за 2005 - 2006 годы в сумме 2 664 220 рублей и 3 137 395 рублей, соответственно.
При определении фактической налоговой обязанности по налогу на прибыль, арбитражный суд обоснованно оценил в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленную обществом уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2005 год, в которой отражен убыток в качестве финансового результата, документы, подтверждающие расходы по оплате транспортных услуг, оказанных ЗАО "Спецэнергосистемы", которые в силу системных ошибок в программном обеспечении налогоплательщика не были учтены при составлении первичной налоговой декларации, и пришел к выводу о неправомерном отнесении налогоплательщиком в состав расходов за 2005 год затрат в сумме 2 776 432 рубля.
Арбитражным судом установлено, что ЗАО "Спецэнергосистемы" оказаны обществу транспортные услуги, что подтверждается представленными им в материалы дела счетами-фактурами от 26.10.2005 N 80, от 20.10.2005 N 75/1, актами выполненных работ от 26.10.2005 N 80, от 20.10.2005 N 75/1 с реестрами.
Из положений статьи 9 Закона N 129-ФЗ следует, что все хозяйственные операции подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.
Альбомы унифицированных форм не содержат типовой формы акта приема-сдачи оказанных услуг, следовательно, представленные акт должны содержат сведения, указанные в статье 9 Закона N 129 - ФЗ.
При этом, как правомерно указал арбитражный суд, представленные обществом в материалы дела акты оказания услуг не раскрывают содержание хозяйственных операций, отсутствует информация о том, какие грузы, куда и кому перевозились, а значит, не подтверждают осуществление хозяйственных операций.
Кроме того, обществом в нарушение положений Постановления Госкомстата от 28.11.1997 N 78, Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом", а также Общих правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Минавтотрансом РСФСР 30.07.1971, не представлены путевые листы, товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт оказания транспортных услуг.
Из материалов дела следует, что представленные обществом в материалы дела первичные документы от имени ЗАО "Спецэнергосистемы" подписаны руководителем организации Нестеровым А.Р.
Вместе с тем, согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц руководителем общества с момента регистрации (07.03.2002) до 19.06.2007 являлся Дранишников В.В.
Доказательств выдачи Дранишниковым В.В. Нестерову А.Р. доверенности на ведение финансово-хозяйственной деятельности в материалы дела не представлено.
Из протокола допроса в качестве свидетеля Дранишникова В.В. также не следует, что им выдавалась доверенность Нестерову А.Р.
На основании изложенного арбитражный суд пришел к правильному выводу о том, что поскольку обществом не представлены доказательства, позволяющие установить, какие конкретно транспортные услуги и в каком объеме они были оказаны обществу, то последним не подтверждена обоснованность отражения в 2005 году затрат в сумме 2 776 432 рублей.
Следовательно, налоговая инспекция обосновано доначисила обществу к уплате налог на прибыль за 2005 год в сумме 634 613 рублей, пени в сумме 137 431 рубля 16 копеек, налоговые санкции в сумме 184 273 рублей 8 копеек.
Довод кассационной жалобы о правомерности включения в расходы по налогу на прибыль за 2007 год 1 340 780 рублей 69 копеек не может быть принят судом кассационной инстанции в силу следующего.
Как установлено арбитражным судом и следует из сравнительного анализа содержания карточек счета 90.2, изменение сведений в данном регистре бухгалтерского учета обусловлено отражением в нем первичных документов с теми же номерами и датами, что и в карточке счета, представленной налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, но с иным содержанием (товарные накладные: N 258 от 29.01.2007, N 265 от 22.02.2007, N302 от 30.09.2007, N 310 от 31.10.2007, N670 от 14.12.2007).
В указанных товарных накладных по сравнению с теми, которые исследовались налоговой инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, не изменилась стоимость реализованных товаров, но при этом увеличено количество единиц реализованного товара и, соответственно, уменьшена цена реализации единицы товара.
Арбитражный суд правомерно пришел к выводу о необоснованном внесении исправлений в товарные накладные и, соответственно, - регистры бухгалтерского учета.
В соответствии с пунктом 5 статьи 9 Закона N 129-ФЗ исправления в первичные бухгалтерские документы могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Порядок исправления ошибок в первичных документах определен в пунктом 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденным Минфином СССР от 29.07.1983 N105, где указано, что ошибки в первичных документах (за исключением кассовых и банковских), исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или суммы и надписывается над зачеркнутым исправленный текст или сумма. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное.
Исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью "исправлено", подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.
Таким образом, представленные обществом переоформленные товарные накладные от 29.01.2007 N 258, от 22.02.2007 N 265, от 30.09.2007 N 302, от 31.10.2007 N 310, от 14.12.2007 N 670, содержащие иные сведения о количестве и цене товара, не могут быть расценены в качестве надлежащих первичных документов.
С учетом вышеизложенного арбитражный суд обоснованно пришел к выводу о том, что замена товарных накладных имела целью подтверждение расходов в том объеме, который был указан в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год без фактической реализации товаров в том количестве, которое было указано в переоформленных товарных накладных.
При таких обстоятельствах правомерным является вывод арбитражного суда об отказе в признании недействительным решения налоговой инспекции от 30.09.2008 N 58 в части взыскания налога на прибыль за 2005 год в сумме 774 232 рубля 11 копеек, пеней в сумме 167 662 рубля 2 копейки, налоговых санкций в сумме 154 846 рублей 42 копейки, налога на добавленную стоимость в сумме 352 305 рублей, пеней по налогу в сумме 100 232 рубля 83 копейки, штрафа в сумме 26 285 рублей.
Довод кассационной жалобы в отношении доначисления налога на прибыль в сумме 752 975 рублей за 2006 год несостоятелен, поскольку в указанной части требования общества удовлетворены: решение налоговой инспекции признано недействительным.
По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о том, что решение Арбитражного суда Красноярского края от 26 мая 2009 года по делу N А33-15933/2008 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2009 года по тому же делу основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Красноярского края от 26 мая 2009 года по делу N А33-15933/2008 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2009 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.