Корректировка
бухгалтерской отчетности

В процессе формирования бухгалтерской отчетности не исключены различного рода ошибки. Для их исправления существуют определенные правила.

Наиболее типичными причинами появления ошибок являются:

• неверное толкование законодательства РФ о бухгалтерском учете и отчетности;
• ненадлежащее применение учетной политики организации;
• невнимательность или отсутствие определенных знаний у специалистов бухгалтерской службы;
• допущение неточностей в вычислениях;
• неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности организации;
• несоблюдение сроков представления в бухгалтерию организации первичных документов партнерами по бизнесу либо сотрудниками самой организации.

Если ошибки выявлены, необходимо их проанализировать, ибо они требуют обязательного подразделения на существенные и несущественные. Это очень важно, т. к. от этого зависит порядок внесения корректировок в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность. Так, ошибка признается существенной, если она может повлиять на экономические решения как внешних, так и внутренних пользователей, ведь бухгалтерская отчетность – своего рода фундамент для принятия соответствующих решений. При этом порог существенности устанавливается организацией самостоятельно, что является одним из элементов ее учетной политики.

ВАЖНО В РАБОТЕ

Если ошибка за отчетный год обнаружена в начале следующего года при формировании годовой бухгалтерской отчетности, нужно сделать корректировочные проводки декабрем прошедшего года. Записи делают по тем же счетам бухучета, на которых обычно следует отражать эту операцию.

Порядок исправления ошибок

Существуют определенные правила исправления ошибок в бухгалтерской отчетности. Эти правила изложены в Положении по бухгалтерскому учету, которое именуется «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010, утвержденное приказом МФ РФ от 28.06.2010 № 63н). Это Положение обязательно для применения всеми юридическими лицами, в том числе и организациями, применяющими УСН, кроме кредитных и бюджетных.

По действующей методике порядок исправления ошибок в бухгалтерской отчетности зависит не только от уровня их существенности, но и от периода времени, в котором они обнаружены. Напомним, что существенной признается та ошибка, которая сама по себе либо в совокупности с другими ошибками может повлиять на экономические решения как внешних, так и внутренних пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот период. При этом заметим, что бухгалтерская отчетность, уже представленная в налоговый орган и в отдел статистики, может быть уточнена и сдана заново в исправленном виде. Такая возможность предоставлена вышеназванным стандартом, которым введено понятие «пересмотренная бухгалтерская отчетность».

Корректировка бухгалтерской отчетности

Итак, в общем порядке следует ориентироваться на определяющий фактор в такой корректировке бухгалтерской отчетности, которым является не сдача ее в налоговый орган, а утверждение собственниками. Это означает, что порядок внесения корректировок в бухгалтерскую отчетность зависит от того, в каком периоде времени выявлена существенная ошибка предыдущего отчетного периода. Чтобы принять правильное решение по корректировке бухгалтерской отчетности, рекомендуем обратиться к уже названному выше ПБУ 22/2010, так как в этом документе представлена классификация ошибок в зависимости от периода их выявления.

Ознакомившись с этой классификацией, видим, что если су-щественная ошибка, допущенная в бухгалтерской отчетности прошлого года, выявлена после даты ее подписания руководителем организации, но до даты представления ее собственникам, то она исправляется на соответствующих счетах бухгалтерского учета, и это исправление датируется декабрем года, за который эта отчетность была подготовлена. Если бухгалтерская отчетность, в которую вкрались выявленные существенные ошибки, уже была представлена в налоговую инспекцию и отдел статистики, то она подлежит замене.

В этом случае алгоритм действий бухгалтера при исправлении ошибок, допущенных в бухгалтерском учете и отчетности предыдущего года, согласно ПБУ 22/2010 может быть следующим:

• в периоде обнаружения ошибок следует дать корректировочные проводки и датировать их декабрем отчетного года;
• сформировать заново годовой бухгалтерский баланс;
• подготовить новый расчет финансового результата;
• представить пересмотренную (новую) бухгалтерскую отчетность в налоговый орган и отдел статистики взамен первоначальной. При необходимости следует еще представить и пояснительную записку.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Малые предприятия, в т. ч. и применяющие УСН, для упрощения процедуры корректировки бухгалтерской отчетности метод исправления несущественной ошибки могут применять и к существенным ошибкам. Такая возможность предусмотрена последним абзацем п. 9 ПБУ 22/2010.

Если же существенные ошибки в бухгалтерской отчетности предшествующего отчетного года выявлены после представления ее не только в налоговый орган, статистику, но и собственникам, но ими она еще не утверждена, то в этом случае действия бухгалтера аналогичны. К тому же в обязанность бухгалтера входит направление новой бухгалтерской отчетности всем пользователям, в т. ч. и собственникам, которым была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность. При этом к скорректированной бухгалтерской отчетности необходимо также представить в качестве приложения пояснения, в которых следует обозначить, что данная бухгалтерская отчетность заменяет первоначально представленную, и указать причины корректировки.

Может возникнуть и такая ситуация, при которой существенные ошибки предыдущего отчетного года выявлены также в следующем году, но уже после утверждения ее собственниками компании. В этом случае годовая бухгалтерская отчетность, представленная как внешним, так и внутренним пользователям, не подлежит корректировке, замене и повторному представлению в соответствии с п. 10 ПБУ 22/2010.

Значит, в этом случае существенная ошибка, обнаруженная в годовой бухгалтерской отчетности за прошлый год, исправляется в текущем периоде ее обнаружения. При этом доходы и расходы, подлежащие корректировке, необходимо в бухгалтерском учете отразить в текущем периоде соответствующими записями в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если же выявлены несущественные ошибки в бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период, даже после даты ее утверждения собственниками организации, то они исправляются в текущем периоде их выявления. Прибыль или убыток, возникшие при этом, отражаются, соответственно, в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода в соответствии с п. 14 ПБУ 22/2010 и учитываются при формировании финансового результата текущего года.

ВАЖНО В РАБОТЕ

При исправлении несущественных ошибок подписанную бухгалтерскую отчетность предыдущего года не пересматривают, сравнительные показатели за прошлые отчетные годы не корректируют.

По нашему мнению, если малое предприятие, применяющее УСН, выберет упрощенный способ корректировки существенных ошибок, допущенных в годовой бухгалтерской отчетности, то его необходимо закрепить в учетной политике организации. Это связано с тем, что ПБУ 22/2010 предусматривает вариантность решения данного вопроса. А именно малые предприятия и социально ориентированные некоммерческие организации имеют право исправлять существенные ошибки либо в общем порядке, либо в упрощенном, установленном для корректировки несущественных ошибок. При этом сравнительные показатели бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный год малые предприятия, в т. ч. и применяющие УСН, могут также не пересчитывать. Другими словами, малые предприятия могут не применять ретроспективный пересчет в отношении сравнительных показателей в соответствии с п. 9 ПБУ 22/2010.

ВАЖНО В РАБОТЕ

Бухгалтерские ошибки, признанные в качестве грубого нарушения правил бухгалтерского учета, влекут наложение штрафов, предусмотренных ст. 120 НК РФ. Причем размер штрафа зависит от того, были ли в предыдущем году подобные нарушения в бухгалтерском учете. Если не было, то штраф составит 10 000 руб., если же подобные искажения допускались, то штраф достигнет 30 000 руб.

Пример 1.

ООО «Стандарт» применяет УСН «доходы минус расходы». Бухгалтерская отчетность организации за 2013 год была утверждена годовым собранием собственников в марте 2014 года. В апреле 2014 года бухгалтер организации обнаружил ошибки, допущенные в бухгалтерском учете в ноябре 2013 года. Ошибочно не была учтена в составе затрат стоимость услуг производственного характера, оказанных сторонней организацией, в размере 45 000 руб. К тому же в состав прочих расходов ошибочно была списана дебиторская задолженность покупателя в размере 4200 руб.

Согласно положениям действующей в ООО учетной политики допущенные ошибки относятся к существенным. Корректировка существенных ошибок, допущенных в годовой бухгалтерской отчетности, проводится в упрощенном порядке в соответствии с п. 9 ПБУ 22/2010. Ретроспективный пересчет сравнительных показателей учетной политикой также не предусмотрен.

В этом случае исправление существенных ошибок, допущенных в прошлом году, бухгалтер отражает в бухгалтерском учете текущего периода за счет прочих доходов и прочих расходов (бал. счет 91) на основании бухгалтерской справки. Оформляются следующие бухгалтерские проводки:

Дебет	Кредит	Сумма (руб.)	Хоз. операция
91	60	45 000	Стоимость услуг, ошибочно не учтенных в 2013 г. в составе затрат, отнесена на прочие расходы текущего периода
62	91	4200	Восстановлена ошибочно списанная дебиторская задолженность на прочие доходы текущего периода

В связи с тем, что «упрощенцы» вправе исправлять су-щественные ошибки в текущей бухгалтерской отчетности и без ретроспективного пересчета сравнительных показателей, эти величины будут отражены в годовой бухгалтерской отчетности за 2014 год. Значит, в этом случае нет необходимости в подготовке пересмотренной бухгалтерской отчетности за 2013 год.

Пример 2.

В той же организации бухгалтером в апреле 2014 года была выявлена еще одна ошибка, допущенная в декабре 2013 года. Эта ошибка в соответствии с учетной политикой признана несущест-венной, значит, исправляется она также в текущем периоде, т. е. в 2014 году. Эта ошибка возникла из-за того, что в 2013 году ошибочно не были учтены в составе расходов оплаченные услуги, оказанные сторонней организацией, по ремонту малоценного оборудования в размере 3300 руб.

ПЕРВОИСТОЧНИК

Под грубым нарушением понимается искажение сумм начисленных налогов не менее чем на 10% и(или) искажение любой статьи бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Статья 15.11 КоАП РФ.

В этом случае бухгалтеру ООО «Стандарт» следует в апреле 2014 года отразить эту величину в составе прочих расходов. При этом дать следующую бухгалтерскую проводку:

Д91 К60 3300 руб.

Обратите внимание: все эти исправления отражаются в бухгалтерском учете на основании соответствующей справки бухгалтера, основанием для написания которой являются первичные документы. В этом случае также не возникает необходимости в подготовке пересмотренной бухгалтерской отчетности за 2013 год.

Итак, исходя из изложенного, можно сделать следующий вывод: нормы ПБУ 22/2010 предусматривают два способа корректировки бухгалтерской отчетности. Первый заключается в том, что все исправительные записи следует оформлять 31 декабря того года, к которому относится ошибка. После чего необходимо пересчитать показатели годовой бухгалтерской отчетности и представить пересмотренные, т. е. обновленные экземпляры всем заинтересованным лицам. При втором способе субъекты малого предпринимательства, в т. ч. применяющие УСН, могут исправлять ошибки в простом порядке и делать корректировочные записи в учете того года, в котором ошибка была обнаружена.

Значит, ошибки 2013 года, обнаруженные только сейчас, можно исправить в 2014 году. Бухгалтерские проводки нужно сделать в том месяце, когда была обнаружена ошибка. При этом произойдет формирование прибылей либо убытков прошлых лет на счете 91 «Прочие доходы и расходы». В этом случае также нет необходимости корректировать бухгалтерскую отчетность предыдущего года и представлять пользователям пересмотренную бухгалтерскую отчетность за предыдущий год.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

 Если ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, привели еще и к искажению налоговой базы по «упрощенному» налогу, то сумма штрафа составит 20% от неуплаченного налога, но не более 40 000 руб.

Таким образом, организации малого бизнеса и, конечно же, «упрощенцы» имеют право выбора приемлемого способа корректировки бухгалтерской отчетности, о котором необходимо заявить в учетной политике организации.

Правильно ли сдали баланс, если деятельности за прошлый год не было?

На практике встречаются и такие ситуации, когда организация, зарегистрированная в налоговом органе, планирует свою деятельность с применением УСН, однако в течение отчетного года не осуществляла никаких операций, не приобретала ни основных, ни оборотных средств, и сотрудники отсутствовали. Кроме уставного капитала организация ничего не имела. При этом возникает вопрос: в каком виде нужно было подавать бухгалтерскую отчетность за 2013 год?

Субъекты малого предпринимательства, в том числе и «упрощенцы», при принятии решения о формировании бухгалтерской отчетности должны в любом случае соблюдать общие требования. Это и Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ, и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», ну и, конечно же, приказ МФ РФ от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерс-кой отчетности организаций».

ПОЗИЦИЯ МИНФИНА

Выявленные в текущем периоде убытки прошлых лет, которые не нашли своего отражения в учете по объективным причинам (не вследствие ошибки), необходимо отразить соответствующими записями периода их обнаружения. Бухгалтерские записи прошлого года не корректируются.

Письмо от 17.10.2013 № 03-03-06/1/43299.

Исходя из норм законодательства, в подобных ситуациях «упрощенцы» обязаны были представить в налоговый орган и отдел статистики бухгалтерскую отчетность в упрощенном виде, состоящую из упрощенной формы бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. При этом в пассиве баланса по строке «Капитал и резервы» нужно было показать величину, соответствующую величине уставного капитала, утвержденной при регистрации организации. Если величина уставного капитала внесена учредителями на расчетный счет в полном объеме, то в активе баланса она должна была быть отражена по строке «Денежные средства и денежные эквиваленты». В случае неполной оплаты уставного капитала учредителями организации их задолженность должна была быть показана также в активе баланса по строке «Финансовые и другие оборотные активы». По остальным статьям бухгалтерского баланса необходимо было в этом случае проставить прочерки. В отчете о финансовых результатах за 2013 год при отсутствии операций необходимо было также вместо числовых показателей проставить прочерки.

Пример 3.

Величина уставного капитала, определенная учредительными документами, составила 40 000 руб. Единственный учредитель оплатил 50% уставного капитала в 2013 году путем внесения денежных средств в кассу организации.

В балансе подобную ситуацию необходимо отразить следующим образом:

• в активе строка «Финансовые и другие оборотные активы» – 20 000 руб.
• в пассиве строка «Капитал и резервы» – 40 000 руб.

В бухгалтерском учете при этом должны были иметь место следующие бухгалтерские проводки:

Дебет	Кредит	Сумма (руб.)	Хоз. операция
75	80	40 000	Отражена величина уставного капитала, утвержденного в учредительных документах
50	75	20 000	Оплаченная учредителем часть уставного капитала, соответствующая 50% от общей величины, внесена в кассу организации
51	50	20 000	Зачисление на расчетный счет полученных в кассу денежных средств

В результате по дебету счета 75 должна была остаться задолженность учредителя в размере 20 000 руб.

• Назад
• Вперёд