Поделиться статьёй:
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 8 декабря 2010 г. по делу № А63-16697/2008
(извлечение)
ЗАО "Финансово-строительная компания "Гарант"" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (далее - управление, налоговый орган) о признании недействительным решения управления от 17.07.2008 N 12-37/9 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 753 100 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней, доначисления 3 855 545 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и соответствующих пеней, а также в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 55 тыс. рублей и по пункту 1 статьи 129.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 тыс. рублей (с учетом уточнений заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением суда от 24.12.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 09.08.2010, заявленные обществом требования удовлетворены.
Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган неправильно применил подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации. При проведении контрольных мероприятий налоговый орган допустил процессуальные нарушения. Основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют.
В кассационной жалобе налоговый орган просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе обществу в удовлетворении заявленных им требований.
Податель жалобы указывает, что выводы судебных инстанций противоречат представленным в дело доказательствам, не мотивированы, оценка всех доказательств в их совокупности не осуществлена. Собранная в результате контрольных мероприятий информация о деятельности налогоплательщика свидетельствует о правомерности исчисления налогов расчетным путем. Суд первой и апелляционной инстанций в нарушение статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принял в качестве доказательства по делу представленный обществом расчет (контррасчет) в части начисления налога на прибыль расчетным способом. Необоснован вывод судебных инстанции о неправомерности доначисления обществу НДС в виду нарушений, допущенных управлением при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела и доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела в отношении общества выездную проверку по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, результаты которой оформлены в акте от 29.02.2008 N 12-46/9.
По итогам рассмотрения материалов проверки, результатов дополнительного налогового контроля и возражений, представленных налогоплательщиком, управление вынесло решение от 17.07.2008 N 12-37/9 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафных санкций: по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 55 тыс. рублей; по пункту 1 статьи 129.1 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 тыс. рублей. Обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 11 442 543 рублей и соответствующие пени в размере 4 086 835 рублей.
Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в Федеральную налоговую службу с жалобой в части доначисления 6 833 898 рублей НДС и соответствующую сумму пени и штрафных санкций.
По результатам рассмотрения жалобы Федеральная налоговая служба вынесла решение от 16.04.2009 N 9-2-08/00111@ об изменении решения управления от 17.07.2008 N 12-37/9 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения путем отмены доначисления НДС в размере 6 833 898 рублей и соответствующих сумм пени.
Общество, не согласившись с решением управления в оставшейся части, обжаловало его в судебном порядке.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Кодекса прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.
Норма подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.
Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах.
При этом, применяя расчетный метод определения сумм налогов, налоговый орган должен использовать информацию о налогоплательщике и иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии со статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судебные инстанции установили, что общество по требованию инспекции не представило первичные бухгалтерские документы, вследствие чего налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2004 год определена управлением расчетным путем.
Для определения расчетным путем сумм налога на прибыль общества, инспекция взяла показатели финансово-хозяйственной деятельности аналогичных налогоплательщиков, а именно: ЗАО Латес", ООО "Рокада +", ОАО "Саранский ДСК" и ЗАО "Металлургспецстройремонт".
На основании средних показателей финансово-хозяйственной деятельности указанных аналогичных налогоплательщиков расчетным путем, управление определило налогооблагаемую прибыль общества, которая составила 3 138 тыс. рублей, сумма налога на прибыль за 2004 год, подлежащего уплате в бюджет составила 753,1 тыс. рублей.
Между тем налогоплательщик в обоснование своих довод представил контррасчет, произведенный расчетным способом по данным других аналогичных налогоплательщиков, представленным управлением и имеющимся также в материалах дела. Согласно представленному контррасчету налогооблагаемая прибыль общества составила 1931,24 тыс. рублей со знаком "минус" (убыток), сумма налога на прибыль за 2004 год отсутствует.
Суд первой и апелляционной инстанций, оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленный обществом в материалы дела контррасчет, сделал обоснованный вывод о том, что налоговый орган при определении расчетным путем сумм налога на прибыль не принял во внимание полученные данные по большинству аналогичных налогоплательщиков, в том числе по налогоплательщикам, данные которых использовались обществом в контррасчете, а использовал максимальные исходные данные отдельных налогоплательщиков.
Судебные инстанции пришли к правомерному выводу о том, что в данном случае при наличии правовых оснований для доначисления налога расчетным методом, инспекция нарушила порядок применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, что, в свою очередь, привело к неправильному исчислению налоговой базы по налогу на прибыль, и фактически произвольному установлению размера недоимки, не соответствующей действительной обязанности общества по уплате (перечислению) в бюджет указанного налога.
Доводы кассационной жалобы инспекции о неправомерном принятии судами в качестве доказательства по делу контррасчета общества, не основаны на нормах права, направлены на переоценку доказательств, которые суд первой и апелляционной инстанций оценил с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286 и 287 Кодекса подлежат отклонению.
Как видно из материалов дела, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа.
Из материалов дела следует, что налоговая инспекция в порядке статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации запросила у общества документы, необходимые для проведения проверки.
Судебные инстанции установили, что общество указывало налоговому органу на отсутствие истребованных документов, в связи с их уничтожением. В материалах дела имеется акт об уничтожении документов от 27.10.2006, из которого следует, что бухгалтерские документы формы КС-2, КС-3 за период 2001 - 2005 годы, подверглись порче в результате залива горячей воды из системы отопления. Документы уничтожены путем сожжения в присутствии комиссии, согласно приказу генерального директора общества от 27.10.2006 N 14. Впоследствии общество принимало меры для их восстановления.
Доказательства наличия у общества истребуемых документов, возможности их представить в установленный срок, в материалах дела отсутствуют и налоговым органом доказательства, свидетельствующие об обратном, не представлены.
Суд первой и апелляционной инстанций обоснованно отметил, что ответственность по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации наступает в случае неисполнения установленной обязанности по представлению в налоговый орган имеющихся у налогоплательщика документов в установленный срок. Противоправное бездействие (действие), за которое пунктом 1 статьи 126 Налогового кодека Российской Федерации предусмотрена ответственность, заключается в отказе налогоплательщика представить истребованные документы либо ином уклонении от их представления.
На основании изложенного судебные инстанции сделали правомерный вывод об отсутствии в действиях общества состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации. Ответственность за не предоставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имеются у налогоплательщика в наличии и у него имеется реальная возможность их представить. При рассмотрении дела по существу судом первой и апелляционной инстанций установлено, что истребованные налоговым органом документы не были представлены обществом по причине их уничтожения. Следовательно, общество не может быть привлечено к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из материалов дела следует, что основанием для доначисления НДС послужили по нарушения обществом требований пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации следует, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, и должен отвечать требованиям, предусмотренным в пунктах 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. В случае, если счет-фактура составлен и выставлен с нарушением установленного порядка, то он не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Суд первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства по делу в их совокупности, пришел к выводу о несоответствии представленных счетов-фактур положениям пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку часть контрагентов общества является несуществующими лицами, либо с неверно указанными ИНН.
Указанные выводы согласуются с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Между тем, судебные инстанции удовлетворили требования общества в указанной части и признали неправомерным доначисление НДС, обоснованно указав на следующее.
Как видно из материалов дела, 14.04.2008 управление приняло решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
27 мая 2008 года налоговый орган составил справку о результатах мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения о проведении дополнительных мероприятий от 14.04.2008, которая направлена обществу заказным письмом от 30.05.2008.
Справка о дополнительных мероприятиях содержит положения о необходимости представить возражения в срок, установленный статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае несогласия с изложенными в справке фактами.
Одним из оснований для доначисления обществу НДС послужили полученные налоговым органом сведения о контрагентах налогоплательщика, из которых следует, что часть контрагентов является несуществующими лицами, либо с неверно указанным ИНН.
Между тем, в справке о дополнительных мероприятиях отсутствует информация о полученных ответах на запросы об истребовании документов у контрагентов налогоплательщика.
Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.
Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.
Суд первой и апелляционной инстанций установил, что информация из налоговых органов субъектов Российской Федерации по контрагентам налогоплательщика поступила в управление в период с 21 мая по 26 мая 2008 года.
На момент составления справки налоговый орган располагал указанной информацией, однако не отразил ее в справке о проведении мероприятий налогового контроля, тем самым, лишив налогоплательщика права представить свои возражения относительно выявленных фактов и использовал полученные сведения при вынесении решения о привлечении налогоплательщика к ответственности.
Удовлетворяя требование общества в оспариваемой части, судебные инстанции также обоснованно отметили следующее.
В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101 Кодекса).
Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены безусловные основания для признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности за совершение правонарушения в случае существенных нарушений налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
В соответствии с абзацем 3 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для отмены решения налогового органа могут являться также и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Судебные инстанции установили, что требование о предоставлении необходимых документов на проверку выставлено в адрес налогоплательщика 17.12.2007 (срок представления документов установлен до 27.12.2007).
17 декабря 2007 года налогоплательщик обратился в управление с письмом, в котором просил продлить срок для предоставления документов на десять дней, по причине того, что бухгалтерия общества готовила отчетность за 2007 год (закрытие года). Управление приняло решение от 21.12.2007 N 221 об отказе в продлении срока предоставления документов. Мотивированные причины отказа в продлении срока решение не содержит.
В соответствии с пунктом 3 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.
Требование о предоставлении документов вручено налогоплательщику 17.12.2007, срок на предоставление документов для проведения проверки в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации истекал 31.12.2007. Указание управлением срока представления документов до 27.12.2007 не соответствует закону.
29 декабря 2007 года налоговый орган составил справку о проведении налоговой проверки, в соответствии с которой проверка окончена 29.12.2007 (нерабочий день). Налоговый орган завершил выездную проверку при отсутствии документов до истечения установленного законодательством срока на предоставление документов.
В нарушение установленного законодательством о налогах и сборах порядка, инспекция не применила в рассматриваемом случае расчетный метод (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации). Налоговый орган исчислил обществу НДС иным способом, не обеспечивающим достоверность финансовых результатов деятельности общества.
В соответствии с пунктом 8 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.
Судебные инстанции установили, что налоговый орган в нарушение статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации продолжал мероприятия налогового контроля после составления справки о проведенной проверке.
Таким образом, судебные инстанции при рассмотрении дела признали, что материалами дела подтверждается факт нарушения инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки при принятии оспариваемого ненормативного акта, что в соответствии с положениями пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для его отмены.
Положенные в основу кассационной жалобы доводы являлись предметом исследования суда первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела по существу, им дана правильная юридическая оценка.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые судебные инстанции оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что противоречит требованиям статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Нормы права при рассмотрении дела применены судебными инстанциями правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену решения суда и постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:
решение Арбитражного суда Ставропольского края от 24.12.2009 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2010 по делу N А63-16697/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.