Поделиться статьёй:
Башекина Ж. Г.,
директор по аудиту ООО «Уральский экономический арбитраж-Аудит», член Палаты налоговых консультантов, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса
Получив от налогового органа требование о представлении документов, организация часто оказывается перед выбором: представить все указанные в требовании документы в полном объеме или только те, право на истребование которых у налогового органа есть в силу закона. Особенно это актуально, если объем запрашиваемых документов велик.
При получении требования необходимо знать, в каких ситуациях его можно признать неправомерным. Сложившаяся судебная практика выработала несколько существенных причин для признания требования налоговых органов о представлении документов неправомерным полностью или частично. Обзор арбитражной практики по правомерности выставления требований о предоставлении документов приведен в таблице. К ним относится в первую очередь:
- перечень истребуемых документов не конкретизирован;
В требовании налоговая инспекция обязана указать четкий перечень документов, которые должна представить организация. Если этого сделано не было, требование инспекции не может считаться правомерным. Конечно, налоговый орган, запрашивая у налогоплательщика документы на проверку, подчас может и не знать о том, какие именно документы имеются у налогоплательщика (в частности, их точные названия, номера, даты и пр.). Однако в форме требования о представлении документов содержится предписание указывать наименования, реквизиты и иные индивидуализирующие признаки требуемых документов, а также период, к которому они относятся. На это обращают внимание и Минфин России в письмах от 26.07.2007 № 03 02 07/1-348, от 25.06.2007 № 03 02 07/2-106. Именно данные признаки становятся причиной разногласий между налоговой инспекцией и налогоплательщиком. Схожее мнение высказано в постановлении ФАС МО от 13.01.2010 № КА-А41/14901-09.
Таким образом, если в требовании не указано конкретное количество истребуемых документов, привлечь к ответственности за налоговое правонарушение налоговая инспекция не вправе, и суды в подобных ситуациях, как правило, встают на сторону налогоплательщиков.
Не приводя конкретный перечень запрашиваемых документов, налоговики иногда требуют представить документы, которые подтверждают те или иные показатели. В такой ситуации налогоплательщик вправе действовать по своему усмотрению, то есть предоставить те документы, которые, по его мнению, подтверждают запрашиваемые налоговиками показатели. Отсутствие конкретного перечня в требовании необходимо зафиксировать в сопроводительном документе: в дальнейшем это позволит избежать ответственности за нарушение обязанности по исполнению требования налогового органа.
- не было выявлено ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации;
- При отсутствии ошибок налоговый орган не имеет правовых оснований для истребования у налогоплательщика первичных документов, поскольку такое требование не соответствует понятию и целям камеральной проверки.
- истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки; По этому поводу Президиум ВАС РФ отметил, что если требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, то оснований для применения ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, не имеется.
- Так, например, истребование учетной политики для бухгалтерского учета и в целях налогового учета противоречит пунктам ст. 88 НК РФ.
- требовать у контрагента или иных лиц, не любые документы, а только касающиеся деятельности проверяемой организации;
- Судьи не всегда придерживаются данной точки зрения. Так, в постановлениях ФАС Центрального округа от 11.09.2008 № А09-844/2008-16, определении ВАС РФ от 24.12.2008 № ВАС-16866/08 указано, что налоговые инспекторы вправе запрашивать распечатку по счетам, на которых отражены операции с проверяемым лицом.
- санкции возможны только в случае, когда запрашиваемые сведения имеются у налогоплательщика и есть реальная возможность их представить.
- не было выявлено ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации; При отсутствии ошибок налоговый орган не имеет правовых оснований для истребования у налогоплательщика первичных документов, поскольку такое требование не соответствует понятию и целям камеральной проверки.
- истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки;
- По этому поводу Президиум ВАС РФ отметил, что если требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, то оснований для применения ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, не имеется. Так, например, истребование учетной политики для бухгалтерского учета и в целях налогового учета противоречит пунктам ст. 88 НК РФ.
- требовать у контрагента или иных лиц, не любые документы, а только касающиеся деятельности проверяемой организации; Судьи не всегда придерживаются данной точки зрения. Так, в постановлениях ФАС Центрального округа от 11.09.2008 № А09-844/2008-16, определении ВАС РФ от 24.12.2008 № ВАС-16866/08 указано, что налоговые инспекторы вправе запрашивать распечатку по счетам, на которых отражены операции с проверяемым лицом.
- санкции возможны только в случае, когда запрашиваемые сведения имеются у налогоплательщика и есть реальная возможность их представить. Когда информации, представленной в требовании, у налогоплательщика нет, и представить ее он не может, штраф исключен.
Обзор арбитражной практики
|
Номер и дата постановления суда |
Краткая информация |
|---|---|
|
Президиум ВАС РФ от 08.04.2008 № 15333/07, Постановления ФАС Московского округа от 29.09.2010 № КА-А41/10263-10 |
неконкретизированный перечень истребуемых документов (в том числе в нем не отражено точное количество документов) |
|
Определение ВАС РФ от 28.04.2010 № ВАС-4480/09 |
установление размера штрафа, исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов, недопустимо |
|
Определение ВАС РФ от 10.06.2010 № ВАС-6995/10
|
вывод о неправомерности привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ в случае непредставления документов, не имевшихся у налогоплательщика, по независящим от него причинам |
|
Определения ВАС РФ от 16.12.2010 № ВАС-16410/10 |
Необходимость истребовать у контрагентов налогоплательщика какие-либо документы и информацию, в том числе относящуюся к конкретным сделкам, должна быть подробно обоснована налоговиками |
|
Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2010 № А27-21144/2009 и Московского округа от 13.01.2010 № КА-А41/14901-09 |
При камеральной проверке инспекция вправе затребовать у налогоплательщика не любые дополнительные сведения и документы, а только те, которыми подтверждаются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов - с указанием индивидуализирующих признаков: наименования, реквизитов и количества |
|
Постановление ФАС МО от 24.12.2010 № КА-А40/16063-10 |
если налогоплательщиком не выполнено требование о предоставлении документов по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, не имеется |
|
Западно-Сибирского округа от 14.12.2010 № А46-6519/2010 |
Необходимость истребовать у контрагентов налогоплательщика какие-либо документы и информацию, в том числе относящуюся к конкретным сделкам, должна быть подробно обоснована налоговиками |
|
Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.11.2009 № КА-А41/12340-09 |
абстрактно сформулированная инспекцией обязанность представить документы не только дезориентирует налогоплательщика при ее исполнении, но и не позволяет установить размер штрафа, подлежащего взысканию за данное налоговое правонарушение, поскольку он определяется в зависимости от количества затребованных, но не представленных документов |
|
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2010 № КА-А40/3488-10. |
право налоговиков требовать дополнительные документы ограничено, непредставление договоров на камеральную проверку отчетности по НДС не влечет за собой ответственности |
|
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.11.2010 № А67-3928/2010
|
формы статистической отчетности законодательством не отнесены к числу документов, являющихся основанием для исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых |
|
Постановление ФАС Московского округа № А40-27538/10-20-203 от 21.01.2011 (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 по указанному делу) |
истребование учетной политики для бухгалтерского учета и в целях налогового учета противоречит пунктам статьи 88 НК РФ |
|
Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 № 7307/08; Постановления ФАС Московского округа от 27.08.2010 № КА-А40/8165-10, Уральского округа от 09.11.2009 № Ф09-8593/09-С3 и Центрального округа от 26.10.2010 N А64-891/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 01.04.2010 № А63-3594/2008-С4-9, Постановление ФАС МО от 07.04.2010 № КА-А40/3003-10 |
камеральная проверка не выявила ошибок и иных противоречий в представленной декларации, нет оснований для истребования у налогоплательщика объяснений и первичных учетных документов |
|
Постановления ФАС СКО от 18.09.2009 № А53-19396/2008, ФАС ПО от 29.07.2008 № А57-1130/08, ФАС МО от 11.01.2009 № КА-А41/12621-08, ФАС ЗСО от 03.03.2008 № Ф04-1312/2008 (1340-А46-34) |
При возвращении в инспекцию почтового отправления с пометкой «за истечением срока хранения» или «приходят сами по заявлению» суды не находят оснований для привлечения налогоплательщиков к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ |
|
Постановление ФАС ПО от 24.03.2009 № А12-9659/2008 |
Общество не находилось по юридическому адресу (куда и было направлено требование) и отсутствовал договор на оказание услуг с почтовым отделением. В данном случае, по мнению судей, налогоплательщик не обеспечил надлежащих условий для получения корреспонденции, в том числе и от налогового органа. |
|
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.03.2011 № Ф03-574/2011
|
Для проверки реальности осуществления хозяйственных операций, связанных с заявлением вычета по НДС, требуется оценка налоговым органом и отдельных первичных документов налогоплательщика, и полноты их отражения в бухгалтерском учете, а также дополнительных документов и доказательств, подтверждающих достоверность сведений. Тем не менее, оценивая каждый документ в требовании, суд пришел к выводу, что налоговая инспекция имело право требовать лишь счета-фактуры, приходные документы на товар, книги покупок, журналы учета полученных счетов-фактур и приходных документов на товар, книги учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя, так как они непосредственно относятся к исчислению НДС. Требовать остальные документы налоговая инспекция была не вправе |
|
Постановление ФАС Северо-Западного округа в от 06.12.2010 № А42-2532/2010 |
Заявление о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконных решений и действий государственных ведомств и должностных лиц может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину или организации стало известно о нарушении своих прав (ст. 198 АПК РФ). Первоначально обжалование осуществлялось в вышестоящей инспекции, срок на обжалование в суде истек. Арбитры отказались восстанавливать пропущенный срок, так как закон не обязывает обжаловать требование инспекции о представлении документов сначала в вышестоящем налоговом органе. Так же одновременно с подачей жалобы в инспекцию аналогичную жалобу можно подать в суд. |
|
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.09.09 № Ф03-5056/2009 N А73-14959/2008.
|
Налоговый орган при проверке правомерности применения налоговых вычетов по НДС не вправе требовать предоставления документов, не относящихся к возмещению налога из бюджета; перечень документов, содержащийся в поручении: по выплате заработной платы, должностные инструкции работников, расшифровка расходов, отраженных в декларации 3-НДФЛ за 2007 год, - не имеет отношения к возмещению из бюджета НДС за 1-й квартал 2008 года. Суд апелляционной инстанции обоснованно признал указанное поручение недействительным. |
|
Постановление от 29.09.2010 № А05-1560/2010 ФАС СЗО
|
Если в ходе камеральной налоговой проверки контролеры направили налогоплательщику требование о представлении документов, подтверждающих факт осуществления операций по реализации товаров, местом реализации которых не признается территория РФ (заявленных в разделе 7 налоговой декларации), то в силу пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик вправе его не исполнять |
|
Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 01.09.2010 № А53-28805/2009, Московского округа от 25.01.2011 № КА-А40/17535-10, Центрального округа от 14.12.2010 № А68-3284/10-135/18 |
Согласно п. 5 ст. 93 НК РФ, налоговые органы не вправе требовать те документы, которые налогоплательщик уже представил ранее при проведении камеральных или выездных проверок |
|
Постановление ФАС МО от 02.02.2011 № КА-А40/17596-10 |
Большой объем истребованных документов, заявление о продлении срока исполнения требования, наличие на исполнении других требований налогового органа о представлении документов одновременно со спорным требованием, нахождение истребованных документов в бухгалтерских службах территориально удаленных обособленных подразделений общества |
|
Постановление ФАС СЗО от 03.08.2010 № А56-49075/2009 |
Большой объем запрошенных документов (более 10 000 листов) при минимальном сроке их представления, то обстоятельство, что выездная проверка проводилась на территории налогоплательщика, поэтому у налогового органа имелся доступ к указанным документам |
|
Постановление ФАС УО от 08.12.2010 № Ф09-10096/10-С3 |
Большое количество работы по копированию документов (количество копий около 19 000 листов), отсутствие необходимых технических средств, бумаги и трудовых ресурсов, изъятие части документов в ходе выемки и объективная невозможность представить их копии, в требованиях указано на необходимость представления групп документов, но не указаны конкретные документы с номерами и датами |
|
Постановление ФАС ВВО от 01.02.2010 № А17-5953/2008 |
Запрошенные документы отсутствовали по объективным причинам. Инспекторы же опровергнуть это не смогли, как и доказать вину компании в непредставлении документов. В результате судьи признали начисление штрафа незаконным |
|
Постановление ФАС ВСО от 11.02.2010 № А69-336/2009
|
По декларации на возмещение НДС: непредставление налогоплательщиком Главной книги не является основанием для отказа в применении вычета. Данный документ не подтверждает принятие товара (работ, услуг) к учету, и потому согласно ст. 172 НК РФ представлять его не нужно |
|
Постановление ФАС ДВО от 30.09.2009 № Ф03-5056/2009,
|
Налоговый орган при проверке правомерности применения налоговых вычетов по НДС не вправе требовать предоставления документов, не относящихся к возмещению налога из бюджета, в том числе документы по выплате заработной платы, должностные инструкции работников, расшифровки расходов, отраженных в декларации по НДФЛ |
|
Постановление ФАС ЗСО от 28.12.2010 № А03-8337/2010 |
При подтверждении правомерности вычета по НДС налогоплательщик, представивший счет-фактуру, документы, свидетельствующие о фактической уплате налога при ввозе товара после принятия на учет, и первичные документы, не обязан предъявлять налоговому органу книгу продаж |
Если инспекторы в рамках камеральной проверки запрашивают документы, требовать которые они не вправе, бывает полезно написать в инспекцию официальное письмо, в котором вежливо, но настойчиво, сославшись на статьи 88, 93 НК РФ, отказаться представлять документы, не связанные с исчислением и уплатой налога. Иногда этого бывает достаточно, чтобы защититься от неправомерных требований. То же относится к ситуации, когда налоговики требуют документы, составление которых не предусмотрено Налоговым кодексом или ПБУ (например, аналитические таблицы, распечатки специальных отчетов из программ учета и т.д.). Необходимо, конечно, понимать, что доводить дело до суда с практической точки зрения целесообразно, только если спорных документов у налогоплательщика просто нет или если истребуемый объем документов настолько велик, что затраты на изготовление копий превышают возможные судебные издержки.