УСН | НЕ ДЕЛАЕМ ОШИБОК

Рябова К. Н.

Рябова К. Н.,
практикующий бухгалтер

 

Учет реализации основных средств
при совмещении УСН и ЕНВД

Продажа объектов основных средств для «вмененщика» всегда была нелегкой задачей. Но, так или иначе, с ней многие научились справляться. Какие особенности необходимо будет учесть при совмещении УСН и ЕНВД?

Не столь уж редко экономические субъекты совмещают два специальных налоговых режима: УСН и ЕНВД. Главной особенностью совмещения является раздельный учет, который организация обязана вести в части:

  • доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам;
  • имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой они уплачивают налоги в связи с использованием УСН.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

krug ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

С 01 января 2013 года система налогообложения в виде ЕНВД стала правом, а не обязанностью налогоплательщика. Следовательно, несмотря на включение вида деятельности в перечень, закрепленный в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, организация не обязана применять ЕНВД, а может, например, перейти на УСН.

Практически ни один вид деятельности не обходится без использования имущества, а в рамках применения ЕНВД тем более. Так, оказание услуг по перевозке грузов и пассажиров невозможно без наличия транспортных средств. Вести розничную торговлю можно при наличии небольшого магазина, торговая площадь которого не превышает 150 кв. м. Но со временем по каким-либо причинам такое имущество экономический субъект может перестать использовать в указанных видах предпринимательской деятельности. И если подвернется возможность реализовать неиспользуемое имущество, то ее налогоплательщик уж точно не упустит. Однако операция по реализации основного средства, в том числе разовая операция по продаже автотранспортного средства или недвижимого имущества, не подлежит налогообложению в рамках ЕНВД. Соответственно, при продаже основного средства даже в том случае, если эти основные средства использовались только в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, у организации возникает обязанность исчислить налоги по УСН.

krug ПОЗИЦИЯ МИНФИНА

Операция по реализации недвижимого имущества не подлежит налогообложению в рамках ЕНВД. В случае реализации такого имущества налогоплательщику, одновременно применяющему УСН, следует исчислить и уплатить налоги в соответствии с УСН согласно гл. 26.2 НК РФ.

- Письмо от 25.08.2014 № 03-11-11/42293.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ «упрощенцы» при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы в соответствии со ст. 250 НК РФ. Как указано в ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров, работ, услуг как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав. Поэтому доходы от продажи имущества, используемого в предпринимательской деятельности, могут учитываться в составе доходов от реализации при определении налоговой базы по единому налогу в рамках УСН. Данный порядок налогового учета указанной операции распространяется на налогоплательщиков, совмещающих ЕНВД и УСН.

Бухгалтерский учет

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае продажи.

При реализации объектов основных средств в бухгалтерском учете у организации возникают прочие доходы и расходы (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99 и п. 31 ПБУ 6/01). В соответствии с п. 30 ПБУ 6/01 доход от продажи основных средств равен цене, указанной в договоре (без НДС). Расходы составляет остаточная стоимость объекта.

В бухгалтерском учете амортизацию по проданному объекту прекращают начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания основного средства (п. 22 ПБУ 6/01).

Для учета выбытия объектов основных средств согласно Плану счетов к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит – сумма накопленной амортизации.

Организации следует закрепить в учетной политике порядок списания стоимости объекта основных средств в бухгалтерском учете при его выбытии. При этом нужно ориентироваться на нормы ПБУ 6/01, Методические указания и Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

Цена, по которой организация продала основное средство, отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». По дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы» показываются расходы, связанные с его реализацией.

Следует учитывать, что согласно п. 16 ПБУ 9/99 поступления от продажи основных средств признаются в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном порядку признания выручки от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг), предусмотренному п. 12 ПБУ 9/99.

krug ВАЖНО В РАБОТЕ

Одним из условий признания выручки (поступления от продажи) является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) от организации к покупателю. Поэтому при списании (выбытии) с баланса объекта недвижимого имущества признавать в учете доход от его продажи следует на дату государственной регистрации перехода права собственности.

Пример.

Организация применяет УСН. При этом в части транспортных перевозок грузов организация уплачивает ЕНВД. В I квартале 2015 года для грузоперевозок организация использовала 14 транспортных средств, одно из которых было продано в марте за 100 000 руб. Проданный автомобиль был приобретен в декабре 2010 года и в этом же месяце введен в эксплуатацию, первоначальная стоимость объекта составляла 544 320 руб. При принятии объекта к учету (при линейном методе начисления амортизации основных средств) организация установила срок полезного использования 72 месяца. Денежные средства от покупателя поступили на расчетный счет 29 марта. Установленное представительным органом муниципального района при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов значение корректировочного коэффициента К2 равно 1.

На момент реализации автомобиля он эксплуатировался 51 мес. (12 + 12 + 12 + 12 + 3, где 12, 12, 12, 12 и 3 – количество месяцев начисления амортизации по автомобилю в 2011, 2012, 2013, 2014 и 2015 годах). За это время сумма начисленной амортизации по объекту составила 385 560 руб. = (544 320 руб. : 72 мес. х 51 мес.).

Поскольку организация использует специальные налоговые режимы УСН и ЕНВД, она не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Этот налог при продаже автомобиля покупателю не предъявляется и в бюджет не платится.

В бухгалтерском учете факт хозяйственной жизни по продаже автомобиля организация сопровождает следующими записями:

ДебетКредитСумма (руб.)Операция
76 91 субсчет «Прочие доходы» 100 000 Отражена задолженность покупателя за продаваемый автомобиль
01 субсчет «Выбытие основных средств» 01 544 320 Списана первоначальная стоимость объекта
02 01 субсчет «Выбытие основных средств» 385 560 Списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации автомобиля
91 субсчет «Прочие расходы» 01-2 «Выбытие основных средств» 158 760 = (544 320 – 385 560) Списана остаточная стоимость проданного основного средства
51 76 100 000 Поступили денежные средства от покупателя

При определении сальдо прочих доходов и расходов за март 2015 года учтен убыток 58 760 руб. = (158 760 – 100 000) от продажи автомобиля.

Поступившие на расчетный счет 100 000 руб. за «вмененный» автомобиль организация учитывает как обычные доходы «упрощенца», отражая их в графе 4 «Доходы, учитываемые при определении налоговой базы» Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН. И они увеличат размер авансового платежа по налогу за I квартал 2015 года, который «упрощенец» должен уплатить до 25 апреля. Указанная сумма будет учитываться при определении показателя в налоговой декларации по УСН, которую необходимо будет представить в налоговые органы до 31 марта 2016 года.

krug ВАЖНО В РАБОТЕ

Регистром налогового учета, в котором «упрощенцы» согласно ст. 346.24 НК РФ ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налога, является Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН.

Физическим показателем (ФП) при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов является количество автотранспортных средств, используемых для грузоперевозок (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). При расчете ЕНВД учитываются только те транспортные средства, которые фактически участвуют в непосредственном оказании услуг по перевозке грузов.

В январе и феврале при оказании услуг по перевозке грузов организация использовала 14 транспортных средств, а в марте – 13. Изменение физического показателя в течение налогового периода организация учитывает при расчете «вмененного» налога с начала того месяца, в котором оно произошло (п. 9 ст. 346.29 НК РФ). Указанные величины организация приводит по строкам 050, 060 и 070 раздела 2 «Расчет суммы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» налоговой декларации по ЕНВД за I квартал 2015 года. Ее организация должна представить до 20 апреля текущего года (п. 3 ст. 346.32 НК РФ).

Величина налоговой базы (НБ) по ЕНВД определяется по формуле:

 

НБ = БД х (ФП1 + ФП2 + ФП3 ) х К1 х К2,

где

БД – базовая доходность;

ФП – величина физического показателя за первый (второй, третий) месяц налогового периода;

К1 – установленный на календарный год коэффициент-дефлятор (1,798 – на 2015 год);

К2 – корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, устанавливаемый нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на период не менее чем календарный год. Его значение может быть установлено в пределах от 0,005 до 1 включительно (п.п. 6, 7 ст. 326.29 НК РФ).

Базовая доходность при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов составляет 6000 руб./мес. на один автомобиль. Исходя из этого:

  • величина налоговой базы за I квартал составила 442 308 руб. = (6000 руб. х (14 + 14 + 13) х 1,798 х 1);
  • исчисленная сумма ЕНВД равна 66 346 руб. = (442 308 руб. х 15%).

krug ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Документооборот

В соответствии с п. 81 Методических указаний передача объекта основного средства в собственность других лиц оформляется актом приема-передачи основных средств. Акты заполняются обеими организациями (продавцом и покупателем) с целью включения объектов в состав основных средств или их выбытия из состава основных средств при приеме-передаче объекта. В акте отражаются сведения о состоянии основного средства на дату приема-передачи на основании данных передающей стороны. В акте указываются фактический срок эксплуатации объекта и установленный срок полезного использования, продавцом указывается также номер амортизационной группы, в которую был включен объект ОС.

krug ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Унифицированные формы актов о приеме-передаче объектов основных средств (ОС-1, ОС-1а, ОС-1б) утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7. Организация может разработать собственные формы актов на их основе.

К акту прилагается и техническая документация, относящаяся к реализуемому объекту.

На основании акта приема-передачи основных средств производится соответствующая запись в инвентарной карточке (инвентарной книге) переданного объекта основных средств, которая прилагается к акту приема-передачи основных средств.

 

ОТ РЕДАКЦИИ

Для желающих поспорить

Порядок отражения в бухгалтерском учете выручки от продажи имущества в некоторой степени также подтверждает отсутствие нового вида деятельности. Данная выручка включается в прочие доходы, не связанные с получением прибыли от реализации товаров, работ или услуг (абз. 6 п. 7 ПБУ 9/99). Следовательно, продажа имущества – это неотъемлемая часть той хозяйственной деятельности, которой занимается организация. А в этот момент она применяет по ней ЕНВД.

В НК РФ законодатель не установил, какие именно налоги при продаже имущества должны платить организации, переведенные на ЕНВД. В гл. 26.2 НК РФ не существует норм, обязывающих учитывать реализацию имущества, используемого при «вмененной» деятельности при исчислении соответствующего налога. Нет таких норм и в гл. 25 НК РФ. К нормам этой главы финансисты рекомендуют обращаться в случае реализации имущества, используемого в предпринимательской деятельности, по которой уплачивается ЕНВД, если этот вид является единственным у налогоплательщика. И «вмененщик» оказывается в лучшем положении, чем «упрощенец», поскольку при продаже основного средства может уменьшить полученный доход на его остаточную стоимость и расходы, связанные с продажей объекта.

Все же неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (п. 7 ст. 3 НК РФ). Исходя из этого реализацию имущества, используемого в деятельности, облагаемой ЕНВД, логично было бы все-таки отнести к этой деятельности. И тогда обязанности по уплате каких-либо иных налогов, кроме ЕНВД, у организации не возникало бы.

Но такую позицию плательщику ЕНВД, скорее всего, придется отстаивать в суде. На сегодняшний день, к сожалению, положительной для налогоплательщиков практики нет.

 

Поделиться

Copyright © 2019 Упрощенная бухгалтерия. All Rights Reserved. Designed by SmartAddons.Com