Поделиться статьёй:
ТОЧНЫЙ РАСЧЕТ | ЗАРПЛАТА И КАДРЫ
Тимошкина Ю. В.,
главный государственный инспектор ИФНС РФ № 5 по г. Москве, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса
Налоговые вычеты исполнителю-физлицу
Заключая с физическим лицом гражданско-правовой договор, «упрощенцу» следует быть готовым предоставить стандартные и профессиональные налоговые вычеты. При предоставлении стандартных вычетов на детей налоговый агент не отвечает за достоверность представленных сведений, а при предоставлении профессионального налогового вычета вправе проверить экономическую обоснованность заявленных расходов.
Применение организациями и индивидуальными предпринимателями УСН не освобождает их от исполнения обязанностей налогового агента. Поэтому при выплате физическим лицам, не являющимся ИП, вознаграждения по договорам ГПХ (например, по договорам подряда, оказания услуг) «упрощенцы» обязаны исчислить, удержать и перечислить в бюджет суммы налога на доходы физических лиц. Но вот обязаны ли «упрощенцы» предоставлять таким физическим лицам налоговые вычеты?
Изменения в законодательстве по вопросам предоставления налоговых вычетов
С 01 января 2014 г. существенно изменилось регулирование имущественного налогового вычета (налогоплательщик, не использовавший при приобретении недвижимости всю сумму вычета, вправе получить остаток в случае приобретения другого объекта; вычет на погашение процентов по кредиту ограничен 3 млн руб.).
В настоящее время на рассмотрении в Государственной думе РФ находится законопроект о внесении изменений в части регулирования стандартного налогового вычета на детей.
Законопроект предусматривает увеличение размера налогового вычета для родителей и усыновителей до 1400 руб. на первого ребенка, 2000 руб. – на второго, 4000 руб. – на третьего и каждого последующего, 12 000 руб. – на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, а также каждого ребенка – учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, являющегося инвалидом I или II группы.
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
Также в законопроекте предлагается предоставлять «детский» налоговый вычет до месяца, в котором доходы физического лица превысят 350 000 руб.
Как предоставить налоговые вычеты исполнителю – физическому лицу
Налоговые вычеты уменьшают базу по налогу на доходы физических лиц только в отношении доходов, облагаемых по ставке 13%. Доходы, в отношении которых предусмотрены иные ставки, вычет не уменьшают (п.п. 3 и 4 ст. 210 НК РФ, письмо Минфина РФ от 08.04.2013 № 03-04-05/4-347).
По общему правилу, вычеты не предоставляются физическим лицам, которые, в соответствии со ст. 217 НК РФ, освобождены от уплаты налога (пенсионеры, студенты и др.). Однако если у указанных лиц имеются иные доходы, облагаемые по ставке 13%, в т. ч. доходы по договорам выполнения работ (оказания услуг), им могут быть предоставлены налоговые вычеты (письма Минфина РФ от 21.12.2012 № 03-04-05/7-1419, от 14.06.2012 № 03-04-05/7-736).
Вознаграaждение исполнителю по договору возмездного оказания услуг облагается страховыми взносами в ПФР, ФФОМС и не подлежит обложению страховыми взносами в ФСС РФ.
На предоставление вычетов имеют право претендовать и иностранные граждане, а также лица без гражданства, получающие вознаграждение за выполнение работ (оказание услуг), но только в том случае, если они являются резидентами РФ. Такое мнение разделяет Минфин РФ в письме от 22.03.2010
№ 03-04-05/6-114.
Стандартные вычеты
Чаще всего физические лица обращаются к налоговому агенту за предоставлением стандартного вычета на детей в следующих размерах:
• 1400 руб. – на первого ребенка;
• 1400 руб. – на второго ребенка;
• 3000 руб. – на третьего и каждого последующего ребенка;
• 3000 руб. – на каждого ребенка в случае, если он является:
- ребенком-инвалидом в возрасте до 18 лет;
- учащимся очной формы обучения, аспирантом, ординатором, интерном, студентом в возрасте до 24 лет;
- инвалидом I или II группы.
Вычет действителен до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена ставка 13%) налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный вычет, превысил 280 тыс. руб.
Указанный стандартный вычет предоставляется физическому лицу одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика (п. 3 ст. 218 НК РФ). При этом физическое лицо должно представить агенту не только заявление о предоставлении вычета, но и документы, подтверждающие право на такой вычет.
Стандартный налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, рдинатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.
Если налоговый агент выплачивает физическому лицу доход не с первого месяца налогового периода, то вычет предоставляется с учетом дохода, полученного из других источников с начала налогового периода. При этом сумма полученного дохода подтверждается справкой о полученных налогоплательщиком доходах, выданной налоговым агентом, в соответствии с п. 3 ст. 230 НК РФ.
Налоговый агент, являющийся источником выплаты дохода по договору гражданско-правового характера, предоставляет физическому лицу стандартные вычеты лишь за тот период, на который заключен договор, и только на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие вычеты, а также с учетом дохода, полученного этим физическим лицом с начала налогового периода (письма Минфина РФ от 07.04.2011 № 03-04-06/10-81, УФНС РФ по г. Москве от 01.06.2010 № 20-15/3/057717).
Налогоплательщики, указанные в ст. 221 НК РФ, реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту.
Важно отметить, что в случае предоставления физическим лицом недостоверных сведений в целях получения стандартного вычета на ребенка налоговый агент не несет ответственности за действия такого лица. Эти разъяснения даны ФНС РФ в письме от 01.09.2009 № 3-5-04/1358@.
Социальные вычеты
Социальные налоговые вычеты – вычеты в сумме доходов, потраченных на обучение, лечение и перечисляемых в виде пожертвований и т. д. Они предоставляются налогоплательщику по окончании налогового периода ФНС на основании декларации.
Исключение составляют лишь социальные вычеты, преду-смотренные пп.пп. 4 и 5 п. 1 ст. 219 НК РФ, в виде уплаченных пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии. Указанные вычеты могут быть предоставлены физлицу работодателем до окончания налогового периода (п. 2 ст. 219 НК РФ).
Если физлицо выполняет работы (оказывает услуги) по договору гражданско-правового характера, указанные вычеты не могут быть ему предоставлены налоговым агентом – заказчиком.
Профессиональные вычеты
Налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг). Статьей 221 НК РФ установлено, что налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных вычетов путем подачи письменного заявления и подтверждающих документов налоговому агенту.
В целях обеспечения соблюдения положений гл. 23 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета, форма которых и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно.
- Статья 230 НК РФ.
Предоставление профессионального налогового вычета зависит от условий заключенного с физическим лицом договора в части компенсации понесенных исполнителем расходов, связанных с его исполнением. Если условиями договора преду-смотрена компенсация расходов исполнителя, понесенных им при исполнении договора, оплата таких издержек не приводит к образованию налогооблагаемого дохода физического лица, полученного в натуральной форме.
При этом финансовые и налоговые органы, а также арбит-ражные суды обращают внимание на тот факт, в чьих интересах произведены указанные расходы: в интересах заказчика (в этом случае объект налогообложения не возникает) либо в интересах физического лица (есть доход в натуральной форме) (письма Минфина РФ от 29.04.2013 № 03-04-07/15155, ФНС РФ от 03.09.2012 № ОА-4-13/14633, от 25.03.2011 № КЕ-3-3/926, постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.12.2008
№ Ф03-5362/2008, определением ВАС РФ от 26.03.2009 № ВАС-3334/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).
Граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия гражданско-правового договора определяются его сторонами по своему усмотрению.
Нужно отметить, что ранее Минфин РФ настаивал на том, что компенсированные исполнителю расходы образуют доход в натуральной форме, подлежащий налогообложению (письма Минфина РФ от 05.09.2011 № 03-04-05/8-633, от 05.03.2011
№ 03-04-05/8-121).
Если заказчик – налоговый агент не удерживает НДФЛ с сумм компенсированных расходов, налогоплательщик не вправе претендовать на предоставление ему профессионального вычета.
Если же договором установлено только вознаграждение исполнителя, а компенсация расходов, связанных с его исполнением, заказчиком не производится, со всей суммы выплаченного исполнителю вознаграждения необходимо исчислить и удержать налог на доходы физических лиц. При этом в отношении понесенных самим физическим лицом расходов в целях выполнения работ (оказания услуг) по договору гражданско-правового характера он вправе претендовать на получение профессионального налогового вычета в сумме таких расходов, подтвержденных документально. Такая позиция приведена в письме Минфина РФ
от 29.04.2013 № 03-04-07/15155.
Нужно также обратить внимание на позицию Управления ФНС РФ по г. Москве, приведенную в письме от 14.12.2011
№ 20-14/3/121348. В документе отмечается, что положения
ст. 221 НК РФ не предусматривают обязанности налогоплательщика экономически обосновывать произведенные расходы в заявлении на получение профессионального вычета. В то же время при предоставлении профессиональных вычетов налоговый агент вправе проверить обоснованность и экономическую целесообразность понесенных расходов, поскольку вычет предоставляется в сумме расходов, которые непосредственно связаны с выполнением работ (оказанием услуг) по договору гражданско-правового характера.
Имущественные вычеты
Как следует из п.п. 2 и 3 ст. 220 НК РФ, имущественные налоговые вычеты могут быть предоставлены налогоплательщику ФНС либо до окончания налогового периода работодателем.
В случае если заключается договор на выполнение работ с условием компенсации расходов, произведенных физическим лицом в связи с выполнением работ по договору (в том числе по приобретению билетов, оплате гостиничных услуг и прочее), цена в договоре складывается из двух величин: вознаграждения исполнителя (подрядчика) за выполненную работу, а также компенсации его расходов (издержек) по этому договору.
Таким образом, имущественный вычет, как и социальный, не может быть предоставлен налоговым агентом физическому лицу, выполняющему работы или оказывающему услуги по гражданско-правовому договору. Такая позиция нашла подтверждение в письме Минфина РФ от 14.10.2011 № 03-04-06/7-271.
Примеры с расчетами
Пример 1.
Между ООО «Альфа» и Ивановой А. А. заключен договор оказания услуг от 01 февраля. В соответствии с условиями договора передача результата и выплата вознаграждения осуществляется двумя этапами. В соответствии с актом от 01 марта причитающееся Ивановой А. А. вознаграждение составляет 200 000 руб., а в соответствии с актом от 01 апреля – 100 000 руб.
Иванова А. А. обратилась к ООО «Альфа» с заявлением о предоставлении ей стандартного налогового вычета на детей 19 и 13 лет. К заявлению приложены следующие документы:
- свидетельства о рождении детей;
- справка из вуза, в котором учится старший ребенок;
- копия трудовой книжки, подтверждающая, что Иванова А. А. нигде не работает.
При выплате вознаграждения по акту от 01 марта налоговая база составляет 197 200 руб. = (200 000 – 1400 – 1400), размер налога, который должен быть удержан, – 25 636 руб.
Оплата организацией за физических лиц, являющихся исполнителями по гражданско-правовым договорам, стоимости проезда и проживания в месте исполнения услуг признается доходом налогоплательщиков, полученным в натуральной форме.
При выплате вознаграждения по акту от 01 апреля налоговая база составляет 100 000 руб. (так как сумма дохода превысила 280 000 руб.), сумма подлежащего удержанию налога составила 13 000 руб.
Пример 2.
Между ООО «Альфа» и Ивановой А. А. заключен договор на чтение лекций в различных филиалах вуза (расположены в разных городах). В соответствии с условиями договора размер вознаграждения определяется исходя из количества проведенных учебных часов. В соответствии с условиями договора ООО «Альфа» компенсирует Ивановой А. А. проезд и проживание.
Согласно акту вознаграждение Ивановой А. А. в феврале составило 60 000 руб., кроме того, в этом месяце ей причитаются следующие компенсационные выплаты: проживание – 20 000 руб., проезд – 30 000 руб.
Иванова А. А. за свой счет приобрела демонстрационные материалы для лекций на сумму 3000 руб.
Налогоплательщик в соответствии с п. 2 ст. 221 НК РФ имеет право на получение профессионального вычета в сумме документально подтвержденных расходов, но только в случае, если данные расходы понесены самим налогоплательщиком.
- Письмо от 30.10.2013 № 03-04-06/46273.
Согласно представленному заявлению Иванова А. А. просит предоставить ей профессиональный налоговый вычет в размере 53 000 руб. (проезд, проживание и демонстрационные материалы). Копии документов, подтверждающих расходы, прилагаются.
Налогооблагаемый доход Ивановой А. А. в феврале составляет 60 000 руб.
Налоговый вычет может быть предоставлен Ивановой А. А. в размере 3000 руб.
Сумма полученных компенсаций в размере 50 000 руб. не является доходом Ивановой А. А., т. к. расходы произведены в интересах ООО «Альфа». Поскольку указанные суммы не облагаются НДФЛ, налоговый вычет в данной части не может быть предоставлен.
Таким образом, сумма налога, которую следует удержать из доходов Ивановой А. А., составляет 7410 руб. = ((60 000 – 3000) x 13%).