Поделиться статьёй:
ВЕРНОЕ РЕШЕНИЕ
Морозов И. В., налоговый консультант, член Палаты налоговых консультантов, редактор-эксперт журнала «Упрощенная бухгалтерия»
НДФЛ при прощении долга
ПРОБЛЕМА
У организации имеется непогашенный долг сотрудника организации (налоговый резидент РФ) по договору беспроцентного займа. Материальная выгода не начислялась. Если долг простить, необходимо ли начислить, удержать и перечислить НДФЛ 13% с суммы прощенного долга? Как быть с материальной выгодой?
РЕШЕНИЕ
Кредитор может освободить должника от его обязанностей (в том числе по денежному обязательству) путём прощения долга (п. 1 ст. 415 ГК РФ). В результате прощения долга возникает ситуация, когда должник сохраняет за собой все полученное по сделке при отсутствии какого бы то ни было встречного предоставления в адрес кредитора. Прощение долга допускается, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.
Освобождение одним лицом другого от имущественной обязанности перед собой указано как одна из форм дарения (п. 1 ст. 572 ГК РФ), следовательно, сделка по прощению долга может квалифицироваться в качестве дарения. По этому поводу есть соответствующая судебная практика, например, постановления ФАС Московского округа от 26.01.2009 № КГ-А40/11632-08, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2009 № Ф04-248/2009, ФАС Московского округа от 19.03.2012 № Ф05-1607/12.
Наряду с этим в некоторых судебных актах разграничиваются отношения, когда прощение долга считается дарением и когда - самостоятельной односторонней сделкой (постановление ФАС Поволжского округа от 06.07.2011 № Ф06-4338/11, в котором суд пришел к выводу, что необходимо исследовать, имелась ли взаимосвязь между прощением долга и получением предпринимателем имущественной выгоды по какому-либо обязательству с тем же лицом).
Такая позиция соответствует выводам на основе обобщения судебной практики. ВАС РФ была сформулирована следующая позиция: отношения кредитора и должника по прощению долга можно квалифицировать как дарение, только если будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 104).
ПЕРВОИСТОЧНИК
Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга.
- Пункт 2 ст. 415 ГК РФ.
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Перечень доходов, полученных в натуральной форме, является открытым, при этом установлено, что при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ.
При прощении задолженности, в том числе, и работникам по беспроцентным займам, с должников снимается обязанность по возврату суммы долга и появляется возможность распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению, то есть у них возникает экономическая выгода и, соответственно, доход в размере суммы прощенной задолженности по договору займа, на основании п. 1 ст. 224 НК РФ подлежащий налогообложению с применением налоговой ставки 13% (письма Минфина России от 01.10.2015 № 03-04-05/56306, от 24.04.2015 № 03-04-05/23715).
Если прощение долга оформлено договором дарения, то необходимо учитывать положения п. 28 ст. 217 НК РФ, согласно которому стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, не превышающая 4 000 рублей за налоговый период, не подлежит налогообложению НДФЛ.
Для целей исчисления НДФЛ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ.
- Пункт 1 ст. 41 НК РФ.
В связи с этим, при прощении долга доход следует считать полученным должником на день получения им соответствующего уведомления кредитора (пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ, п. 2 ст. 415 ГК РФ).
Таким образом, если организация простила долг сотруднику, то следует исходить из факта получения последним в момент прощения дохода в сумме прощенного долга (с учетом п. 28 ст. 217 НК РФ), подлежащего налогообложению НДФЛ по ставке 13%. При этом обязанности по исчислению, удержанию у сотрудника и уплате суммы НДФЛ, исчисленной с указанной суммы дохода, а также иные обязанности налогового агента возлагаются в данном случае на организацию-работодателя (кредитора) (п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).
Удержать исчисленный с дохода в виде суммы прощенного долга НДФЛ организация должна была за счет любых денежных средств, выплачиваемых сотруднику, при их фактической выплате. При этом удерживаемая сумма налога не должна была превышать 50% суммы выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается.
Что касается получения Сотрудником дохода в виде материальной выгоды, то следует учитывать, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за рядом исключением, предусмотренных указанным подпунктом. Налоговая база в этом случае определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).
Поскольку сотрудник в связи с прощением задолженности по беспроцентному договору займа не осуществлял возврата заемных средств организации, полагаем, что оснований исходить из факта получения им дохода в данном налоговом периоде нет (п.п. 1, 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 21.10.2015). Соответственно, исчислять НДФЛ с суммы дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах по ставке 35% в рассматриваемой ситуации не нужно (письма Минфина России от 28.10.2014 № 03-04-06/54626, от 15.07.2014 № 03-04-06/34520).