УСН: как учесть субсидию

 

Государство может предоставлять финансовую помощь лицам, занимающимся коммерческой деятельностью, в виде субсидий из федерального, регионального или местного бюджета. При определении налоговой базы предприятие, руководствуясь ст. 346.15 и пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитывает доходы в виде полученных субсидий, поскольку считает их средствами целевого финансирования.

 Регулирование предоставления субсидий государством для финансовой помощи коммерческим организациям из федерального, регионального и местного бюджета осуществляется Бюджетным кодексом. Согласно ст. 78 БК РФ субсидии юридическим лицам, в том числе ИП, предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг (исключение составляют субсидии государственным (муниципальным) учреждениям). Субсидии являются целевым финансированием. При отборе претендентов на получение субсидий учитываются цели, для которых они требуются, категории юридических лиц, условия получения и порядок предоставления и возврата, порядок проверки перед предоставлением субсидии и возврат неиспользованных сумм.

Несмотря на то что субсидии являются целевым финансированием, организации, применяющие УСН, обязаны учитывать их в составе налогооблагаемых доходов. При этом учет субсидий в составе налогооблагаемого дохода должен осуществляться непосредственно в день поступления средств на счет организации или в кассу организации (ст. 346.17 НК РФ). Это объясняется тем, что данный вид целевого поступления не подходит под ст. 251 НК РФ, то есть финансирование коммерческих организаций из бюджета никак не связано с субсидиями бюджетным и автономным учреждениям и целевыми поступлениями на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившими безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевыми поступлениями от других организаций и(или) физических лиц, и использованными указанными получателями по назначению (письма Минфина России от 31.03.2014 № 03-11-06/2/14001, от 14.03.2014 № 03-11-06/2/11266, от 31.01.2014 № 03-11-11/3785, от 24.05.2013 № 03-11-06/2/18694, от 30.06.2014 № ГД-4-3/12324@).

 ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Субсидии малым и средним предприятиям, а также субсидии, выдаваемые безработным гражданам, начавшим собственный бизнес, иначе говоря, на содействие занятости, не учитываются как налогооблагаемый доход при соблюдении определенных условий.

Субсидии малым и средним предприятиям

Согласно ст. 17 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» организации из категории малых и средних предприятий могут рассчитывать на получение субсидии. Данным организациям можно не учитывать данное поступление как налогооблагаемый доход, если будет соблюден ряд правил (п. 1 ст. 346.17 НК РФ):

1. Размер полученной субсидии учитывается в доходах пропорционально расходам, совершенным в счет нее.
2. Срок расходования данной субсидии строго определен.

Срок предоставления данной субсидии составляет два налоговых периода. В случае остатка суммы субсидии по истечении предоставленного срока разница учитывается в составе доходов налогового периода, в котором завершился срок ее использования, и облагается налогом. Допустим, субсидия в размере 150 000 руб. была получена в середине 2016 года, срок ее использования истекает в 2017 году, к 2017 году было израсходовано 100 000 руб., соответственно 50 000 руб. учитываются как доходы 2017 года и облагаются налогом для организаций, применяющих УСН «доходы», по ставке 6%, для организаций, применяющих УСН «доходы-расходы», – по ставке 15%.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Если субсидия получена в конце первого года (например, в ноябре 2015 года), то по факту срок ее использования уже не два года, а один (2016 год).

В случае, когда организация применяет УСН «доходы», при получении субсидии в обязательном порядке должна вестись Книга учета доходов и расходов, в которой следует отражать суммы полученных субсидий и расходы, произведенные в счет них (письмо ФНС России от 21.06.2011 № ЕД-4-3/9835@). Расходы отражаются в графе 5 Книги и признаются в момент их оплаты, соответственно суммы субсидий учитываются в доходах на дату оплаты расходов.

Несколько иначе обстоит дело, если полученную субсидию израсходовали на приобретение основных средств или приобретение товаров. В случае с ОС субсидия учитывается в доходах с момента ввода ОС в эксплуатацию в течение налогового периода равными долями в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм, т. к. затраты на приобретение ОС (при УСН) учитываются в составе расходов именно так (п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). В Книге учета доходов и расходов нужно показывать часть стоимости ОС и в доходах и расходах на последнее число каждого отчетного периода (31.03, 30.06, 30.09, 31.12). В результате этого в год покупки ОС его стоимость будет полностью учтена в расходах, а субсидия в доходах.

Если ОС будет досрочно продано, то налог по УСН следует пересчитать. В расходах необходимо будет учесть только амортизацию ОС и амортизационную премию. Первая берется за период, начиная с месяца, следующего за месяцем ввода ОС в эксплуатацию, а вторая составляет 10% от первоначальной стоимости ОС. Налог будет рассчитываться от выручки от продажи ОС и с остатка субсидии. Досрочная продажа ОС невыгодна для организаций.

При покупке товаров субсидия включается в доходы в момент их реализации, т. к. затраты на приобретение товаров включаются в расходы, согласно пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, а именно в момент реализации (письмо ФНС России от 21.06.2011 № ЕД-4-3/9835@).

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Суммы субсидии учитываются в доходах на дату оплаты расходов, произведенных за счет нее. Но для признания затрат на приобретение основных средств и товаров предусмотрен особый порядок. Так, затраты на приобретение основных средств в период применения УСН учитываются в составе расходов с момента ввода основных средств в эксплуатацию в течение налогового периода равными долями в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.

Субсидии на содействие занятости

Еще одним исключением, по которому можно избежать уплаты налога с дохода при получении субсидии, является субсидия, полученная в рамках госпрограмм, направленных на снижение напряженности на рынке труда. Это такой вид субсидии, который выплачивается из бюджета местного центра занятости населения безработным гражданам, решившим заняться собственным делом. Размер ее равен максимальному годовому пособию по безработице, т. е. примерно 58 800 руб. При предоставлении гражданином, открывшим свое дело, рабочего места другому безработному гражданину, выплачивается еще такая же сумма, и так на каждое рабочее место, созданное за счет его бизнеса.

Получение данной субсидии возможно только для граждан, зарегистрированных в качестве безработных (трудоспособные граждане, которые не имеют работы и заработка, зарегистрированы в органах службы занятости в целях поиска подходящей работы, ищут работу и готовы приступить к ней (п. 1 ст. 3 Закона РФ от 19.04.1991 № 1032-1), открывших собственное дело и создавших дополнительные рабочие места для трудоустройства безработных граждан (письмо ФНС России от 13.07.2012 № ЕД-4-3/11619@). То есть работодатели без статуса безработного не могут рассчитывать на данную субсидию. А организации, взявшие на работу безработных граждан в рамках целевой программы по снижению напряженности на рынке труда и получившие субсидию на возмещение затрат в связи с выплатой заработной платы, должны учитывать данную субсидию как доход и облагать ее налогом (письмо ФНС России от 30.09.2011 № ЕД-4-3/16115@).

Данная субсидия отражается в составе расходов в пределах фактически осуществленных в счет нее затрат, соответствующих ее целевому использованию, и учитывается в составе доходов в течение трех налоговых периодов (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

При нарушении условий предоставления субсидии, а именно нарушении целевого использования, вся сумма субсидии должна быть учтена в составе налогооблагаемого дохода того налогового периода, в котором было допущено нарушение.

То же самое касается и остатка суммы субсидии по завершении срока ее использования. Остаток должен быть учтен в налогооблагаемом доходе.

Как и при субсидиях малому и среднему предприятию, при УСН «доходы» должна вестись Книга учета доходов и расходов для отражения доходов и расходов по субсидии.

В случае получения организацией убытка минимальный налог составляет 1%. Не вся сумма субсидии попадает в доход при исчислении минимального налога, а только та часть, за счет которой были оплачены расходы, и неизрасходованная по итогам срока использования часть. Вся сумма субсидии попадает под налогообложение в случае нарушения ее использования и соответственно включается в расчет минимального налога при получении убытка организацией по итогам года.

Подытожим вышесказанное схемой:

Субсидия израсходована в течение срока, на который она была предоставлена?
ДА				НЕТ
Субсидия использована по назначению?			Неистраченная субсидия включается в налогооблагаемый доход
ДА	НЕТ		Потраченная не по назначению субсидия включается в налогооблагаемый доход
За счет субсидии приобретены ОС?
ДА	НЕТ		За счет субсидии приобретены товары?
Отражается в доходах по мере учета расходов на покупку ОС (ежеквартально равными суммами в течение года, в котором ОС было введено в эксплуатацию)
			ДА		НЕТ
			Отражается в доходах в день признания расходов на покупку товаров (после оплаты поставщикам и реализации)		Следует учесть в доходах потраченную на закупку товаров субсидию сразу после оплаты этих товаров

 

Пример 1.

ООО «Рим» находится на УСН «доходы-расходы». В начале 2016 года им была получена субсидия в размере 100 000 руб. Организация использовала данную субсидию на закупку товаров весной 2016 года. Доход от реализации данных товаров составил 150 000 руб. Как отразить доходы и расходы?

Весной 2016 года следует отразить доход в сумме 100 000 руб. пропорционально произведенным расходам по закупке товаров также в сумме 100 000 руб. Эти данные следует отразить в Книге учета доходов и расходов в разделе 1 по строкам 4 и 5. Тут же следует отразить доход от реализации в сумме 150 000 руб. (раздел 1 гр. 4 Книги), а раздел 1 гр. 5 останется пустой, так как расходы были учтены ранее.

Пример 2.

Безработный гражданин, открыв ИП на УСН «доходы», получил субсидию в размере 58 000 руб. на себя, а также 58 000 руб. на создание рабочего места для трудоустройства еще одного безработного гражданина в 2015 году. За три года он израсходовал только 58 000 руб. Какие суммы он должен учесть в доходах?

По истечении срока использования субсидии у ИП в доходах должна быть отражена сумма в размере неиспользованных 58 000 руб. и с нее уплачен налог в размере 6%, а именно 3480 руб.

Пример 3.

ООО «Рим» в марте 2016 года получило субсидию для малого предприятия в размере 200 000 руб. В апреле 2016 года за счет этой субсидии были произведены расходы, соответствующие целевому использованию, в размере 100 000 руб. Как правильно заполнить Книгу учета доходов и расходов?

В марте 2016 года никаких записей в Книге делать не нужно.

В апреле 2016 года в графе 4 следует отразить доход в размере 100 000 руб., а в графе 5 – расход на такую же сумму (по датам оплаты).

За полугодие 2016 года налогооблагаемый доход будет нулевой.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

В налоговой декларации по УСН «доходы» по итогам 2016 года необходимо будет отразить разницу между гр. 4 и гр. 5. Сумму дохода из гр. 4 указывать не нужно.

• Назад
• Вперёд