Поделиться статьёй:
ЗАРПЛАТА И КАДРЫ | ТОЧНЫЙ РАСЧЕТ
Уразаева Э. Г.,
практикующий бухгалтер
Зачет уплаченной ранее суммы страховых взносов
Суммы, уплаченные организацией на основании требования ФСС, могут рассматриваться в качестве излишне уплаченных. Однако возможность зачета указанных сумм в счет предстоящих платежей, скорее всего, придется доказывать органу ФСС в судебном порядке.
Право ФСС России не принимать к зачету расходы на обязательное социальное страхование, произведенные с нарушением законодательства, закреплено в пп. 3 п. 1 ст. 11 Федерального закона от 16.07.1999 № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования». Кроме того, абз. 3 п. 18 Положения о ФСС РФ, утв. постановлением Правительства РФ от 12.02.1994 № 101, закреплено, что расходы по государственному социальному страхованию, произведенные с нарушением установленных правил или не подтвержденные документами (в том числе не возмещенные страхователем суммы пособий по временной нетрудоспособности вследствие трудового увечья или профессионального заболевания, пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, выплаченные на основании неправильно оформленных или выданных с нарушением предписанного порядка листков нетрудоспособности), к зачету не принимаются и подлежат возмещению в установленном порядке.
ПОЗИЦИЯ ФСС
В случае возникновения у страхователя сомнений в правильности оформления листка нетрудоспособности страхователю необходимо обращаться в региональные отделения ФСС России. Принятие по данному вопросу самостоятельных решений страхователем недопустимо.
- Письмо ФСС России от 30.09.2011 № 14-03-11/15-11575.
Как видим, из буквального прочтения приведенной нормы можно сделать вывод, что любые ошибки, даже те, которые имеют формальный характер, допущенные при заполнении листка нетрудоспособности как страхователем, так и страховщиком, могут повлечь за собой отказ ФСС в возмещении расходов.
При этом если страхователь посчитает свои права нарушенными, он вправе обжаловать решение этого органа в суд (п. 3 ч. 1 ст. 4.1 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством», далее – Закон № 255-ФЗ). Судебная практика по спорам об отказе в принятии ФСС к зачету расходов страхователей чаще всего положительная. Суды нередко вставали на сторону работодателей, если факты наступления страховых случаев не подлежали сомнению, а основания для выдачи листков нетрудоспособности ФСС не оспаривались (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.09.2011 № Ф04-4292/11 по делу № А45-20434/2010).
Для проведения зачета суммы излишне уплаченных страховых взносов в счет предстоящих платежей не требуется заявления от плательщика страховых взносов.
До суда дело может и не дойти, если удастся после получения отказа от ФСС РФ в возмещении расходов устранить допущенные при заполнении листка нетрудоспособности нарушения. В таком случае страхователь вправе повторно предъявить этот листок в орган ФСС (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2010 № А27-25351/2009 и определение ВАС РФ от 13.12.2010 № ВАС-16111/10).
Предположим, после того как территориальный орган ФСС не принял к зачету расходы на выплату пособия по временной нетрудоспособности из-за неправильного оформления больничного листка медицинским учреждением, организация (страхователь), как и положено в силу закона, начислила на спорную сумму страховые взносы. Однако потом организация через суд взыскала сумму непринятого фондом пособия с медицинского учреждения, оформившего данный листок нетрудоспособности. Медицинское учреждение компенсировало сумму непринятого органом ФСС к зачету пособия путем перечисления денежных средств на расчетный счет организации. Нужно ли проводить перерасчет взносов по непринятым к зачету суммам?
Если организация решила выплатить работнику пособие по временной нетрудоспособности на основании неправильно оформленного листка нетрудоспособности, то у нее возникают риски, связанные с налоговым учетом таких расходов.
Перерасчет взносов по непринятым к зачету суммам
Пособие по временной нетрудоспособности является одним из видов страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (п. 1 ч. 1 ст. 1.4 Закона № 255-ФЗ). При этом на основании п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона № 255-ФЗ пособие по временной нетрудоспособности застрахованным лицам за первые три дня временной нетрудоспособности выплачивается за счет средств страхователя, а за остальной период, начиная с 4-го дня временной нетрудоспособности, – за счет средств бюджета ФСС РФ. В этой связи пособия по временной нетрудоспособности, в том числе и в части, выплачиваемой за счет средств страхователя, страховыми взносами не облагаются (постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2013 № 15АП-1002/13, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2012 № 07АП-8508/12).
Зачет сумм излишне уплаченных пеней и штрафов производится в том же порядке, что и зачет сумм излишне уплаченных страховых взносов.
Вместе с тем, по мнению Минздравсоцразвития России, изложенному в письме от 30.08.2011 № 3035-19, суммы начисленных работнику выплат, которые не приняты к зачету территориальным органом (например, по причине неправильно оформленных или выданных с нарушением установленного порядка документов), подлежат обложению страховыми взносами в соответствии с Законом № 212-ФЗ на общих основаниях, так как указанные суммы не могут являться выплатами по страховому обеспечению по обязательному социальному страхованию, не подлежащими обложению страховыми взносами. Аналогичной позиции придерживается ФСС РФ в письме от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13963.
Учитывая такую позицию контролирующих органов, мы полагаем, что в требовании, выставленном территориальным органом ФСС РФ, сумма страховых взносов, подлежащих уплате, могла состоять из трех составляющих:
- суммы страховых взносов, начисленной на пособие по временной нетрудоспособности, выплаченное за счет средств работодателя;
- суммы страховых взносов, начисленной на пособие по временной нетрудоспособности, выплаченное за счет средств ФСС;
- суммы страховых взносов в размере пособия по временной нетрудоспособности, не принятой к зачету.
Начисляя страховые взносы на не принятые к зачету расходы, орган ФСС РФ фактически начисляет страховые взносы на недоимку по страховым взносам, что противоречит действующему законодательству и ведет к двойному налогообложению.
- Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2014 № 07АП-55/14.
На сегодняшний день сформировалась позиция арбитражных судов, согласно которой начисление страховых взносов на суммы, не принятые органом ФСС РФ к зачету, неправомерно. Так, например, в постановлении ФАС Уральского округа от 27.11.2013 № Ф09-12070/13 говорится, что в отсутствие опровержения фактов наступления нетрудоспособности застрахованных лиц отказ территориального органа ФСС РФ в принятии к зачету расходов по выплате страхового обеспечения не изменяет социальной направленности непринятых расходов, социальная природа указанных выплат сохраняется. На этом основании суд пришел к выводу об отсутствии оснований для включения выплат, не принятых к зачету территориальным органом ФСС РФ, в базу для начисления страховых взносов.
В постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2014 № 18АП-1058/14 отмечается, что отказ ФСС в принятии к зачету расходов по выплате страхового обеспечения не изменяет правовой природы выплаченных пособий, так как ошибки в оформлении документов не могут являться безусловной причиной признания наступившей нетрудоспособности нестраховым случаем, то есть не обязывающим выплатить страховое обеспечение. Такие ошибки фактически влекут лишь отказ в принятии расходов к зачету, но не отказ в выплате пособия по временной нетрудоспособности. Следовательно, если страховщик не принимает к зачету в счет уплаты страховых взносов суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных страхователем, в связи с ошибками, допущенными медицинским учреждением при заполнении листков нетрудоспособности, то оснований доначислять на эти суммы страховые взносы не имеется, поскольку такой отказ территориального органа ФСС РФ в принятии к зачету расходов по выплате страхового обеспечения страхователем к возмещению из средств ФСС РФ влечет за собой лишь обязанность страхователя перечислить в бюджет ФСС РФ страховые взносы, начисленные в установленном порядке и не погашенные в компенсационном порядке исполнением встречной обязанности ФСС РФ по возмещению страхователю произведенных расходов по страховому обеспечению.
Как усматривается из ряда судебных решений, начисление страховых взносов на суммы, не принятые органом ФСС РФ к зачету по причине неверного оформления листка нетрудоспособности в отсутствие опровержения фактов наступления нетрудоспособности, неправомерно.
Основываясь на приведенных выводах судей, организация может трактовать страховые взносы, уплаченные в результате отказа в зачете пособия (начисленные на суммы пособия), как излишне уплаченные. Такие суммы в общем случае организация вправе зачесть, например, в счет предстоящих платежей по страховым взносам (ч. 1 ст. 26 Закона № 212-ФЗ). Для проведения зачета суммы излишне уплаченных страховых взносов в счет предстоящих платежей по общему правилу не требуется заявления от плательщика страховых взносов. Однако, учитывая тот факт, что ваша организация добровольно исполнила требование, маловероятно, что уполномоченные органы самостоятельно осуществят подобный зачет.
В течение пяти дней со дня принятия решения о зачете сумм излишне уплаченных страховых взносов, пеней, штрафов орган контроля уплаты страховых взносов обязан сообщить об этом плательщику.
Так, представители ФСС в разъяснениях, размещенных на официальном сайте фонда, возлагают вину за непринятие к зачету сумм пособий на работодателя, рассуждая следующим образом: «...страхователь до оплаты листка нетрудоспособности обязан был проверить правильность его оформления, поскольку несет риск наступления неблагоприятных последствий в случае нарушения данной обязанности. Таким образом, виновным в отказе ФСС принять к зачету расходы по выплаченному пособию по временной нетрудоспособности является страхователь...». Тут же ФСС напоминает, что за работодателем сохраняется право взыскания ущерба с виновного лица – лечебно-профилактического учреждения.
Сразу же отметим, что судьи высказывают иное мнение по этому вопросу: органы ФСС РФ наделены правом предъявлять иски непосредственно к медицинским организациям о возмещении суммы расходов на страховое обеспечение по необоснованно выданным или неправильно оформленным листкам нетрудоспособности. Таким образом, негативные последствия несоблюдения медицинскими учреждениями законодательства о лицензировании отдельных видов деятельности возлагаются непосредственно на эти учреждения, а не на страхователя, который, в отличие от страховщика, правом контроля правильности оформления и соблюдения порядка выдачи листков нетрудоспособности медицинскими организациями не наделен (постановление ФАС Уральского округа от 08.05.2014 № Ф09-2608/14).
Итак, в общем случае, если переплата по взносам выявлена и подтверждена (например, в результате совместной сверки с органом ФСС), организация может представить в орган контроля уплаты страховых взносов письменное заявление о зачете (возврате) суммы излишне уплаченных страховых взносов (ч. 6 ст. 26 Закона № 212-ФЗ).
Письменное заявление о зачете (возврате) суммы излишне уплаченных страховых взносов представляется в территориальный орган ПФР по форме 22-ПФР, а в территориальный орган ФСС – по форме 22-ФСС РФ. Данные формы утверждены приказом Минтруда России от 04.12.2013 № 712н.
Однако, на наш взгляд, проблема в рассматриваемом случае заключается в том, что для перерасчета, по итогам которого может быть выявлено, что имела место переплата взносов, у организации недостаточно оснований. Так, подобно приведенным выше судебным решениям, не согласившись с мнением ФСС, организация вправе была отстаивать в суде позицию по неначислению взносов на суммы не принятого к зачету пособия. Кроме того, не исключено было и обращение в медицинское учреждение за получением дубликата листка нетрудоспособности. Однако организация приняла иные меры по исправлению положения – уплатила взносы согласно требованию ФСС и обратилась за возмещением ущерба в медицинскую организацию. По сути именно на таких действиях и настаивают представители фонда. Однако после получения от медицинского учреждения суммы компенсации не принятого органом ФСС к зачету пособия оформленного должным образом листка нетрудоспособности, на основании которого можно было бы сделать перерасчет, у организации так и не появилось (возможно, он просто не был запрошен). Как мы уже говорили, именно по причине дефектов оформления такого документа и возникает обсуждаемый спор с ФСС.
При переплате страховых взносов, пеней, штрафов плательщик страховых взносов может обратиться в органы контроля уплаты взносов по месту своего учета с письменным заявлением о возврате излишне уплаченных сумм.
Выплата пособия на основании листка нетрудоспособности, выданного медицинской организацией с нарушением требований Порядка выдачи листков нетрудоспособности, утвержденного приказом Минздравсоцразвития России от 29.06.2011 № 624н, противоречит ч. 5 ст. 13 Закона № 255-ФЗ и не может служить основанием для выплаты пособия. Данный вывод следует также и из п. 4 ч. 1 ст. 4.2 Закона № 255-ФЗ, в котором указывается, что ФСС России вправе не принимать к зачету в счет уплаты страховых взносов расходы на выплату страхового обеспечения застрахованным лицам, произведенные на основании неправильно оформленных или выданных с нарушением установленного порядка документов.
Как определено в п. 56 Порядка, при наличии ошибок в заполнении листка нетрудоспособности он считается испорченным и взамен него оформляется дубликат листка нетрудоспособности. Таким образом, для зачета в счет уплаты страховых взносов расходов на выплату пособия по временной нетрудоспособности у вашей организации должен иметься дубликат больничного листа, выданный медицинским учреждением.
Решение о возврате (отказе) излишне уплаченных сумм передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
Если такой документ у организации отсутствует, то на сегодняшний день сумма, выплаченная сотруднику, по-прежнему, с точки зрения ФСС РФ, не является пособием в смысле Закона № 255-ФЗ, а вот с позиции судей, как мы говорили выше, такая выплата характер пособия не утрачивает и страховые взносы на такие суммы не начисляются. В этой связи факт получения возмещения от медицинской организации не приводит к появлению оснований для перерасчета страховых взносов в настоящее время. Более того, не исключено, что факт признания лечебной организацией вины в причинении ущерба (что подтверждается согласием перечислить запрашиваемые суммы) будет служить для ФСС дополнительным аргументом в подтверждение факта неверного заполнения листка нетрудоспособности.
Факт непринятия территориальным органом ФСС РФ к зачету пособия на порядок исчисления НДФЛ с его суммы не влияет.